14.10.2015

Dividende: Rechtsfolgen eines widerrufenen Dividendenbeschlusses

In diesem Beitrag schildert der Autor einen Fall, bei welchem es um eine Tochtergesellschaft geht, die eine Dividendenausschüttung beschlossen hat, ohne die Muttergesellschaft darüber zu informieren. Die ausgeschüttete Dividende hätte aber dazu geführt, dass die Muttergesellschaft eine zusätzliche Gewinnsteuerbelastung zu tragen gehabt hätte. In der Folge wies sie die Tochtergesellschaft an, eine ausserordentliche Generalversammlung abzuhalten, in welcher der Dividendenbeschluss zu widerrufen sei. Die Dividende wurde am Ende an die Tochtergesellschaft zurück überwiesen. Welche Rechtsfolgen zieht ein solcher Widerruf des Dividendenbeschlusses nach sich?

Von: Dr. iur. Alain Villard   Drucken Teilen   Kommentieren  

Dr. iur. Alain Villard, EMBA Taxation

Dr. iur. Alain Villard ist als Konzernsteuerberater tätig. Seine Tätigkeitsbereiche umfassen das Mehrwertsteuerrecht, das Unternehmenssteuerrecht, das Steuerverfahrensrecht und das internationale Steuerrecht sowie auch das Verrechnungssteuer-, das Stempelabgabe-, das Grundstückgewinnsteuer- und das Einkommenssteuerrecht. Berufsbegleitend absolvierte er einen EMBA im Steuerrecht. Seit 2014 ist er Prüfungssteller bei den Diplomarbeiten der Steuerexpertenprüfungen.

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Dividende

Sachverhalt

Die Muttergesellschaft Y AG hat eine Tochtergesellschaft X AG. An der Generalversammlung der X AG am 14.3.2014 hat diese eine Dividendenausschüttung in der Höhe von CHF 3 Mio. beschlossen, ohne die Muttergesellschaft über die geplante Dividendenausschüttung zu informieren. Die Fälligkeit der Dividende setzte sie im Beschluss auf 30 Tage nach Generalversammlungsdatum fest. Die Dividende wurde fristgerecht an die Muttergesellschaft überwiesen. Die Muttergesellschaft stellte im Rahmen ihrer Gewinnsteuerberechnung nach Dividendeneingang fest, dass ihr Beteiligungsabzug aufgrund der bereits im Vorjahr ebenfalls ausgeschütteten Dividende im Umfang von 80% verwässert wird. Die ausgeschüttete Dividende hätte somit dazu geführt, dass die Muttergesellschaft eine zusätzliche Gewinnsteuerbelastung zu tragen gehabt hätte. In der Folge wies sie die Tochtergesellschaft X AG an eine ausserordentliche Generalversammlung abzuhalten, in welcher der Dividendenbeschluss zu widerrufen sei. Diese fand am 20.4.2014 statt. Die Dividende wurde am 30.4.2014 an die Tochter zurück überwiesen. Welche Rechtsfolgen zieht der Widerruf des Dividendenbeschlusses nach sich?

Gesetzliche Grundlagen

Für den vorliegenden Sachverhalt sind Vorschriften aus dem Verrechnungssteuergesetz (VStG) vom 13. Oktober 1965 (SR 642.21), der dazugehörigen Verordnung über die Verrechnungssteuer (VStV) vom 19. Dezember 1966 (SR 642.211) und aus dem Bundesgesetz über die Stempelabgaben (StG) vom 27. Juni 1973 (SR 641.10) zu beachten. Im Übrigen ist die Verordnung über die Verzinsung ausstehender Stempelabgaben vom 29. November 1996 (SR 641.153) relevant.

Konzernverhältnis

Gemäss Art. 1 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG ist auf dem Ertrag aus Aktien, die von einer inländischen Gesellschaft ausgegeben sind, die Verrechnungssteuer von 35% geschuldet. Die ausgeschüttete Dividende unterliegt somit grundsätzlich der Verrechnungssteuer. Statt die Steuer monetär zu entrichten, gewährt Art. 26a VStV die "Meldung statt Entrichtung" der Steuer mittels den amtlichen Formularen 103 und 106, sofern die Muttergesellschaft zu mindestens 20% an der Tochtergesellschaft beteiligt ist. Im Normalfall – also ohne Verwässerung des Beteiligungsabzugs bei der Mutter in Bezug auf ihre Gewinnsteuer – wären die beiden Formulare von der Mutter und der Tochter unterzeichnet und fristgerecht eingereicht worden. Fristgerecht bedeutet gestützt auf Art. 16 Abs. 1 lit. c VStG 30 Tage nach Entstehung der Steuerforderung. [Beachte: Gemäss Art. 12 Abs. 1 VStG entsteht die Verrechnungssteuerforderung bei Fälligkeit der Steuer.]

Es empfiehlt sich im Generalversammlungsprotokoll einen Fälligkeitstermin für die Dividendenausschüttung festzuhalten. Vorliegend sind die Formulare also bis spätestens am 14.5.2014 bei der ESTV einzureichen. Wird ein solcher nicht festgesetzt, stipuliert Art. 21 Abs. 3 VStV eine 30-tägige Frist für die Einreichung der genannten Formulare. Verzichten die Beteiligten gänzlich auf eine Generalversammlung, beginnt diese Frist am Tag der Auszahlung der Dividende zu laufen.

Forderungsverzicht

Mit ausserordentlichem Generalversammlungsbeschluss vom 20.4.2014 hat die Tochtergesellschaft X AG die Dividendenausschüttung auf Anordnung der Muttergesellschaft Y AG widerrufen. Steuerlich qualifiziert dieser Forderungsverzicht grundsätzlich als steuerbarer Zuschuss von der Mutter- an die Tochtergesellschaft. Es gilt folgende zwei Konstellationen auseinanderzuhalten:

  • Wurde die Dividende beschlossen, wird sie indes widerrufen bevor sie fällig wird, liegt kein steuerbarer Zuschuss vor;
  • der Forderungsverzicht nach Eintreten der Fälligkeit löst die Emissionsabgabe aus.

Im vorliegenden Fall wurde der Widerruf der Dividende (20.4.2014) durch die Tochtergesellschaft nach Eintritt der Fälligkeit der Verrechnungssteuerforderung (14.4.2014) beschlossen und löst demnach die Emissionsabgabe aus.

Emissionsabgabe

Gemäss Art. 5 Abs. 2 lit. a StG werden Zuschüsse, die die Gesellschafter ohne entsprechende Gegenleistung an die Gesellschaft erbringen der "Begründung von Beteiligungsrechten" (Abs. 1) gleichgestellt und sind damit abgabepflichtig. Solche Zuschüsse sind mit dem amtlichen Formular 4 "Abrechnung über Emissionsabgabe auf Genussscheinen, Zuschüssen, Handwechsel der Mehrheit der Beteiligungsrechte" der ESTV unaufgefordert 30 Tage nach Ablauf des Quartals, indem die Steuerschuld entstanden ist, zu melden. Die Emissionsabgabe entsteht – im Unterschied zur Verrechnungssteuer – gemäss Art. 7 Abs. 1 lit. e StG bei Zuschüssen "im Zeitpunkt des Zuschusses (…)". In casu erfolgte der Zuschuss mit Valuta der Dividendenrückzahlung von der Muttergesellschaft Y AG an die X AG am 30.4.2014. Die Tochtergesellschaft X AG – und nicht die Muttergesellschaft Y AG – hat somit das Formular 4 für das 2. Quartal 2014 bis am 30.7.2014 einzureichen und die geschuldete Emissionsabgabe mit Valutatag 30.7.2014 an die ESTV zu überweisen. [Vgl. S. 2 der Erläuterungen zu Form. 4.]

Emissionsspesen

Bei Handwechsel der Mehrheit der Beteiligungsrechte (Mantelhandel) könnten im Rahmen der Meldung in Formular 4 sog. "Emissionsspesen" geltend gemacht werden. Dies bedeutet, dass grundsätzlich u.a. Beurkundungs-, Handelsregistergebühren und Bankenkommissionen sowie der Emissionsabgabebetrag selbst vom zu meldenden Betrag in Abzug gebracht werden kann. [Vgl. dazu Botschaft Stempelabgaben, BBl 1972 II 1293 sowie BGer v. 24.2.1982, ASA 51 [1982/83] 493 E. 2a.]

Bei einem Mantelhandel von CHF 3 Mio. würde folgende Berechnung angewendet:

(Zuschuss CHF 3 Mio. *100 / 101) ./. Emissionsspesen = 2'970'297.03 --> EA 1% = 29'702.97

Im vorliegenden Fall handelt es sich indes um einen Zuschuss von der Mutter- an die Tochtergesellschaft. Bei Zuschüssen ist die Berechnungsgrundlage für die Emissionsabgabe der Zuschuss selbst, ohne Abzüge (Art. 8 Abs. 1 lit. b StG). [Vgl. Duss/von Ah/Sieber in: Martin Zweifel/Peter Athanas/Maja Bauer-Balmelli (Hrsg.), Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/3, Art. 8 StG N 23.] Deshalb muss bei Ziff. 2 des Formulars 4 das Kreuz gesetzt werden. Die Emissionsabgabe berechnet sich ohne Emissionsspesen auf CHF 3 Mio:

Zuschuss CHF 3 Mio.              -->           EA 1% = 30'000.00

Verzugszinsen

Die Tochtergesellschaft X AG hat das Formular 4 erst am 29.10.2014 an die ESTV übermittelt und der Emissionsabgabebetrag ging mit Valuta 31.10.2014 bei der ESTV ein. Gemäss Art. 1 Abs. 1 der Verordnung über die Verzinsung ausstehender Stempelabgaben beträgt der jährliche Verzugszins auf verspätetet entrichteten Stempelabgabebeiträgen 5%. Im vorliegenden Fall hat die Tochtergesellschaft X AG Verzugszins für 92 Tage zu entrichten (30.7.2014-30.10.2014, Valutatag wird nicht gezählt). Dies ergibt einen Verzugszinsbetrag von CHF 378.08 (30'000*5%/365*92).

Rechtsfolgen hinsichtlich Verrechnungssteuer

Mit Bezug auf die Verrechnungssteuer gilt die Deklarationspflicht mit der firstgerechten Einreichung der amtlichen Formulare 103 und 106 als erfüllt. Diese verhindern einen Geldabfluss. In casu wurde die Dividende nach Eintritt der Fälligkeit der Verrechnungssteuerforderung (14.4.2014) [Dividendenfälligkeit aufgrund Beschluss 30 Tage nach Generalversammlung] am 20.4.2014 widerrufen. Auf die Meldung statt Entrichtung der Verrechnungssteuer kann daher – trotz des Widerrufs – nicht verzichtet werden.

Fazit

Wird eine Dividende widerrufen, muss darauf geachtet werden, ob die Verrechnungssteuer bereits fällig geworden ist. Falls ja, muss sie der ESTV mit den entsprechenden Formularen gemeldet werden. Zudem löst der Forderungsverzicht der Muttergesellschaft die Emissionsabgabe aus und muss mit Formular 4 – durch die zuschusserhaltende Tochtergesellschaft – ebenfalls gemeldet und der entsprechende Betrag firstgerecht an die ESTV abgeführt werden. Um allfällige Verzugszinsforderungen zu vermeiden, sind die jeweils separat laufenden Fristen genau zu beachten.

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