01.02.2017

Personalrabatt: Was bedeutet er für die Arbeitgeber?

Jedem Arbeitgeber steht es frei seinen Mitarbeitern Vergünstigungen auf die vom Unternehmen selbst produzierten oder vertriebenen Waren oder erbrachten Dienstleistungen zu gewähren. Je nach Art der Produkte oder Dienstleistungen besteht der Personalrabatt in Form einer Ersparnis, indem der Mitarbeiter diese kostengünstiger beziehen kann, oder in Form einer Naturalleistung. Nachfolgend wird erörtert, wie solche Gehaltsnebenleistungen steuerlich behandelt werden.

Von: Alain Villard   Drucken Teilen   Kommentieren  

Dr. iur. Alain Villard, CAS Taxation

Dr. iur. Alain Villard ist als Konzernsteuerberater tätig. Seine Tätigkeitsbereiche umfassen das Mehrwertsteuerrecht, das Unternehmenssteuerrecht, das Steuerverfahrensrecht und das internationale Steuerrecht sowie auch das Verrechnungssteuer-, das Stempelabgabe-, das Grundstückgewinnsteuer- und das Einkommenssteuerrecht. Berufsbegleitend absolviert er einen EMBA im Steuerrecht. Seit 2014 ist er Prüfungssteller bei den Diplomarbeiten der Steuerexpertenprüfungen.

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Personalrabatt

Gesetzliche Grundlagen

Für die Thematik Personalrabatt sind einerseits gesetzliche Bestimmungen aus dem DBG (Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990; SR 642.11; sowie die entsprechenden kantonalen Steuergesetze) und das AHV-Merkblatt 2.04 (Stand 1.1.2016; nachfolgend MB AHV) und insbesondere die Wegleitung zum Ausfüllen des Lohnausweises bzw. der Rentenbescheinigung der Schweizerischen Steuerkonferenz (SSK, nachfolgend Form. 11, abrufbar unter: www.estv.admin.ch) auschlaggebend.

Grundsatz

Das schweizerische Steuergesetz geht vom Grundsatz aus, dass sämtliche Einkünfte, seien sie wiederkehrend oder einmalig, der Einkommenssteuer unterliegen. Dabei gelten insbesondere Naturalbezüge jeder Art, freie Verpflegung und Unterkunft sowie der Wert selbstverbrauchter Erzeugnisse und Waren des eigenen Betriebes als steuerbar (Art. 16 Abs. 2 DBG). Mit speziellem Bezug zur unselbständigen Erwerbstätigkeit qualifiziert Art. 17 Abs. 1 DBG insbesondere Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen, geldwerte Vorteile aus Mitarbeiterbeteiligungen und andere geldwerte Vorteile als steuerbar.

Der Personalrabatt wird in diesen gesetzlichen Bestimmungen nicht ausdrücklich genannt. Es stellt sich die Frage, ob und inwiefern er allenfalls gleichwohl erfasst sein könnte.

Qualifikation des Personalrabatts

Der Personalrabatt stellt eine Vergünstigung auf Waren oder Dienstleistungen zugunsten eines Mitarbeiters dar. Diese Vergünstigung wird immer gestützt auf einen gültigen Vertrag, in der Regel einen Arbeitsvertrag, gewährt. Die Weisungen der SSK unterstellen den Personalrabatt bzw. andere Gehaltsnebenleistungen nur unter gewissen Voraussetzungen der Steuerpflicht. Insbesondere gilt es für die Arbeitgeber, ihre Deklarationspflicht hinsichtlich des gewährten Personalrabatts zu beachten.

Voraussetzungen der Steuerbarkeit

a. Grundsatz

Personalrabatt bzw. vom Arbeitgeber gewährte Vergünstigungen auf Waren und Dienstleistungen werden nur dann steuerlich erfasst, wenn sie nicht mehr als geringfügig im Sinne der AHV-Richtlinie angesehen werden können. Die Geringfügigkeit ist für das Jahr 2016 bis zu einem Betrag von CHF 2300.– gegeben (vgl. MB AHV, S. 2). An dieser Stelle sei erwähnt, dass es sich bei diesem Wert nicht um einen Freibetrag handelt, sondern um eine Grenze, bei deren Überschreitung der gesamte Betrag steuerbar wird. Zudem muss es sich um Waren handeln, die ausschliesslich für den Eigengebrauch des Arbeitnehmers bestimmt sind und zu einem Preis abgegeben werden, der mindestens die Selbstkosten deckt. Diese Voraussetzungen müssen kumulativ erfüllt sein.

Auf den Betrag in der AHV-Richtlinie wurde aus Gründen der Einfachheit abgestellt, da keine neue Freigrenze geschaffen werden sollte.

b. Waren für den Eigengebrauch

Unter Waren für den Eigengebrauch sind im Umkehrschluss primär solche gemeint, die nicht für gewerbliche Zwecke genutzt werden. Bezieht der Mitarbeiter die Waren oder Dienstleistungen z.B. für sein eigenes Unternehmen (selbständige Erwerbstätigkeit als Nebenbeschäftigung) oder verkauft er die Waren an Dritte weiter, so gilt die Freigrenze nicht. Es qualifizieren damit insbesondere Waren und Dienstleistungen für den Privatbereich wie Haushalt und Freizeit o.Ä.

c. Bewertbarkeit

Der Lohnausweis differenziert zwischen bewertbaren und damit betragsmässig auszuweisenden Gehaltsnebenleistungen (Ziff. 2.1–2.3) und solchen, die der Arbeitgeber nicht bewerten kann. Letztere werden als reine Tatsache bzw. ihre Art (ohne Betrag) in Ziff. 14 des Lohnausweises angegeben. Als bewertbar gelten die klassischen Fringe Benefits (Firmenparkplatz, Auto für Privatgebrauch, Mobiltelefon für Privatgebrauch, Beteiligung des Arbeitgebers an 2. Säule, Versicherungsprämien, Vorzugszinsen, Bahnabonnemente). Solche Gehaltsnebenleistungen sind zum üblichen Marktwert anzugeben. Beteiligt sich der Arbeitgeber an solchen Leistungen lediglich mit einer Vergünstigung, so ist dieser Beitrag im Lohnausweis anzugeben.

Bei der Frage, ob eine Gehaltsnebenleistung bewertbar ist oder nicht, ist aus meiner Sicht auf den Erhebungsaufwand abzustellen, der dem Steuerpflichtigen vernünftigerweise zugemutet werden kann. Mit den geeigneten Massnahmen wäre grundsätzlich jede Leistung bewertbar. Bei Firmenparkplätzen könnte auf die marktübliche Miete in einem bestimmten Quartier abgestellt werden. Beiträge an Versicherungsprämien lassen sich problemlos mit Drittprämien vergleichen und Bahnabonnemente haben ebenfalls ihren ausgewiesenen Preis. Geht man noch einen Schritt weiter, wären sogar die privat geführten Telefonate mit dem Geschäftstelefon mittels der Monatsrechnung bewertbar. Dasselbe gilt für privat gefahrene Kilometer mit dem Geschäftswagen anhand des Bordbuches.  

Für die steuerpflichtigen Unternehmen bzw. die Personalabteilungen und nicht zuletzt für den einzelnen Mitarbeiter bedeuten diese Leistungen einen in den meisten Fällen unverhältnismässigen Erhebungsaufwand im Vergleich zum daraus resultierenden Steuersubstrat. Insbesondere sollte auch der Unterschied zwischen KMU und Grossunternehmen nicht ausser Acht gelassen werden. Der Erhebungsaufwand hinsichtlich Personalvergünstigungen (z.B. Versicherungsprämien oder Warenbezügen durch Mitarbeiter) nimmt bei Grossunternehmen exponentiell zu und ist in Bezug auf gewisse Gehaltsnebenleistungen gar nicht zu erfüllen (z.B. Privatanrufe mit dem Geschäftstelefon, wobei diese Leistungen gemäss Ziff. III Form. 11 vom Arbeitgeber nicht zu deklarieren sind, vgl. unten Kapitel «Erfüllung der Deklarationspflicht durch den Arbeitgeber»), von der Überprüfbarkeit durch den Arbeitgeber ganz abgesehen. Aus diesen Gründen stellt das Steuerrecht auf Pauschalen ab (z.B. 0,8% beim Privatanteil). Zum einen wird dadurch die Erhebung der Bemessungsgrundlage vereinfacht und gleichzeitig auch der Steuergerechtigkeit Rechnung getragen, da jeder gleichbehandelt wird.

Gestützt auf diese Überlegungen sollte nur als bewertbar gelten, was aufgrund eines Prozentsatzes (Vergünstigung) oder ohne grösseren Aufwand mit Bezug auf den Marktpreis bestimmt werden kann (Generalabonnement, Halbtax-Abo).

d. Selbstkosten

Der Arbeitgeber darf Waren oder Produkte oder allenfalls Dienstleistungen nur zum Selbstkostenpreis an den Mitarbeiter abgeben. Unterschreitet er die Selbstkosten, liegt zudem eine geldwerte Leistung an den Mitarbeiter vor, die der Verrechnungssteuer unterliegt und in der Steuerbilanz beim Gewinn aufgerechnet wird.

e. Gehaltsnebenleistungen an nahestehende Personen des Mitarbeiters

Je nach Art der Gehaltsnebenleistung kommen auch dem Mitarbeiter nahestehende Personen oder mit ihm im gleichen Haushalt lebende Personen in den Genuss von Vergünstigungen. Im Fokus stehen in diesem Zusammenhang insbesondere Rabattkarten, die auf den Namen des Lebenspartners des Mitarbeiters oder einer mit ihm im gleichen Haushalt lebenden Person lauten. In diesem Fall stellt – zumindest aus der Sicht des Steueramtes Zürich – die Vergünstigung eine direkte Leistung an diese Person und damit steuerbares Einkommen bei dem entsprechenden Mitarbeiter dar. Aus diesem Grund sollten persönliche Rabattkarten für nahestehende Personen möglichst vermieden werden.

Mit Blick auf den Haushalt stellt aber grundsätzlich jede Vergünstigung, sei sie zugunsten des Mitarbeiters oder eine ihm nahestehende Person, eine Leistung bzw. eine Ersparnis in der Haushaltsrechnung dar und könnte somit steuerlich grundsätzlich erfasst werden. Denkbar sind deshalb weitere Veränderungen bei Vergünstigungen auf Versicherungsprämien oder z.B. bei Reiseangeboten (vgl. indes die Ausnahme bei Geschäftsreisen unten im Kapitel «Erfüllung der Deklarationspflicht durch den Arbeitgeber»), von welchen der gesamte Haushalt bzw. die Familie oder die Lebenspartner profitieren.

Erfüllung der Deklarationspflicht durch den Arbeitgeber

Der Lohnausweis enthält zwei für Gehaltsnebenleistungen bzw. Personalrabatt relevante Ziffern, die der Arbeitgeber zu beachten hat. Zum einen Ziff. 2.3 (andere Gehaltsnebenleistungen) und Ziff. 14 (weitere Gehaltsnebenleistungen). In Ziff. 2.3 des Lohnausweises sind an den Arbeitnehmer ausgerichtete Gehaltsnebenleistungen einzutragen, die der Arbeitgeber bewerten kann. Die von der SSK vorgeschlagene Grenze von CHF 2300.– pro Jahr und Mitarbeiter trägt den obengenannten Umständen hinsichtlich Erhebungsaufwand Rechnung. Indes stellt sich in Bezug auf diesen Betrag die Frage, wie dieser überprüft werden soll. Sicherlich muss der Arbeitgeber organisatorische Erhebungsmassnahmen treffen, damit er in der Lage ist nachzuweisen, welche Mitarbeiter diese relevante Grenze unterschreiten und deshalb lediglich einen entsprechenden Vermerk auf Gehaltsnebenleistungen unter Ziff. 14 des Lohnausweises erhalten, und solche, die diese Grenze eben überschreiten und deshalb der gesamte Betrag unter Ziff. 2.3 des Lohnausweises betragsmässig ausgewiesen werden muss. Im Zweifelsfall können sich die Arbeitgeber bei speziellen Gehaltsnebenleistungen, die schwierig bis gar nicht bewertbar sind, auf RN 62 der Wegleitung der SSK berufen und lediglich nachweisen, dass sie einen entsprechenden Vermerk in Ziff. 14 ohne Angabe des Betrages im Lohnausweis vorgenommen haben.

Gemäss Ziff. III Form. 11 sind folgende Leistungen des Arbeitgebers an den Mitarbeiter nicht im Lohnausweis anzugeben:

  • Gratis abgegebene Halbtaxabonnemente der SBB (für Generalabonnemente).
  • REKA-Check-Vergünstigungen bis CHF 600.– jährlich (zu deklarieren sind lediglich Vergünstigungen, soweit sie CHF 600.– pro Jahr übersteigen).
  • Übliche Weihnachts-, Geburtstags- und ähnliche Naturalgeschenke bis CHF 500.– pro Ereignis. Bei solchen Naturalgeschenken, die diesen Betrag übersteigen, ist der ganze Betrag in Ziff. 2.3 des Lohnausweises anzugeben (keine Freigrenze!).
  • Private Nutzung von Arbeitswerkzeugen (Mobiltelefon, Computer usw.).
  • Beiträge an Vereins- und Clubmitgliedschaften bis CHF 1000.– im Einzelfall. Bei Beiträgen, die diesen Betrag übersteigen, ist der ganze Betrag anzugeben (Ziff. 15 des Lohnausweises).
  • Beiträge an Fachverbände unbeschränkt.
  • Rabatte auf Waren, die zum Eigenbedarf bestimmt und branchenüblich sind.
  • Zutrittskarten für kulturelle, sportliche und andere gesellschaftliche Anlässe bis CHF 500.– pro Ereignis (zu deklarieren sind lediglich Beiträge, soweit sie CHF 500.– pro Ereignis übersteigen).
  • Bezahlung der Reisekosten für den Ehegatten oder den Partner bzw. die Partnerin, die den Arbeitnehmer auf Geschäftsreisen begleiten.
  • Beiträge an Kinderkrippen, die für Kinder des Arbeitnehmers verbilligte Plätze anbieten. 
  • Gratisparkplatz am Arbeitsort.
  • Kosten für ärztliche Vorsorgeuntersuchungen, die auf Verlangen des Arbeitgebers oder der Pensionskasse erfolgen.
  • Gutschriften von Flugmeilen. Sie sollen für geschäftliche Zwecke verwendet werden.

Abschliessende Bemerkungen

Personalrabatt bzw. Gehaltsnebenleistungen stellen grundsätzlich steuerbares Einkommen dar. Berechtigterweise nimmt das Steuerrecht indes Differenzierungen vor, die mit Blick auf den Erhebungsaufwand der Bemessungsgrundlage die Arbeitgeber entlasten sollen und sie tragen gleichzeitig der Gleichbehandlung der Steuerpflichtigen Rechnung. Die Grenze von CHF 2300.– (2016) jährlich präsentiert sich als hilfreiches Instrument für die Qualifikation der Gehaltsnebenleistungen mit Bezug auf die Art ihrer Angabe im Lohnausweis (Ziff. 2.3 betragsmässig; Ziff. 14 ohne Angabe des Betrages). Schliesslich kann festgehalten werden, dass der Erhebungsaufwand im Zusammenhang mit Gehaltsnebenleistungen im Vergleich zum steuerbaren Ertrag für den Fiskus nicht ausser Acht gelassen werden sollte. Niemandem ist gedient, wenn für die Besteuerung von branchenüblichen Vergünstigungen, die dem Staat ca. 20% davon Einnahmen bringen, die Ermittlung der Berechnungsgrundlage dafür schlussendlich bei den Arbeitgebern aber das Zehnfache an Aufwand generieren.

Dieser Aufwand entgeht dem Fiskus nämlich indirekt um ein Vielfaches, weil er bei der Gewinnsteuer den entsprechenden Aufwand der juristischen Person nicht besteuern kann. In diesem Sinne sollte dem Kriterium der Bewertbarkeit von Gehaltsnebenleistung spezielle Beachtung geschenkt werden, indem die Steuerbehörden keine unverhältnismässig hohen Anforderungen daran stellen.

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