01.03.2017

Steuerbefreiung: Welche Voraussetzungen sind zu erfüllen?

Um effektiv eine Steuerbefreiung zu erlangen, ist zunächst eine Reihe allgemeiner Voraussetzungen kumulativ zu erfüllen. Welche Voraussetzungen das sind sowie weitere Details zu Umfang und zum Verfahren der Steuerbefreiung, erfahren Sie in diesem Beitrag.

Von: Mathias Josi   Drucken Teilen   Kommentieren  

Mathias Josi, Fürsprecher, dipl. Steuerexperte

Mathias Josi ist Vizedirektor der T+R AG in Gümligen (www.t-r.ch). Seine Beratungsschwerpunkte sind das nationale und internationale Steuerrecht, M&A sowie das Gesellschafts- und Vertragsrecht. Er verfügt über ein grosses Netzwerk für internationale Steuerberatung.

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Steuerbefreiung

Voraussetzungen und Ausschlussgründe

Juristische Person: Im Vordergrund stehen Stiftungen und Vereine. Kapitalgesellschaften sind rein gestützt auf ihre Rechtsform grundsätzlich ungeeignet, steuerbefreit zu werden, wobei dies nicht ausgeschlossen ist, wenn bspw. eine AG effektiv einen gemeinnützigen Zweck verfolgt und die Statuten vorsehen, dass keine Dividenden und Tantiemen ausgeschüttet werden.

Ausschliesslichkeit der Mittelverwendung: Die Tätigkeit der juristischen Person muss auf das Wohl Dritter ausgerichtet sein, d.h. es dürfen weder Erwerbs- noch Selbsthilfezwecke verfolgt werden.

Unwiderruflichkeit der Zweckbindung: Die Mittel der juristischen Person müssen für immer dem steuerbefreiten Zweck verhaftet bleiben. Die Steuerbehörden verlangen dafür explizite Bestimmungen in den Statuten oder in der Stiftungsurkunde, die bspw. lauten: «Im Falle einer Auflösung werden Gewinn und Kapital zwingend einer anderen wegen öffentlichem, gemeinnützigem oder Kultuszweck steuerbefreiten juristischen Person mit Sitz in der Schweiz zugewendet.» Es ist mithin unzulässig, wenn die Mittel an die Stifter oder Gründer zurückfliessen könnten.

Wichtig

Das Vorhandsein der erwähnten Liquidationsbestimmung wird durch die Behörden standardmässig geprüft.

Tatsächliche Tätigkeit: Die lediglich statutarische bzw. formelle Proklamation einer steuerbefreiten Tätigkeit ist ungenügend. Diese muss auch tatsächlich ausgeübt werden, was durch die Steuerbehörden periodisch überprüft wird.

Wichtig

Die juristische Person muss gestützt auf geeignete Unterlagen, namentlich Tätigkeitsberichte und Jahresrechnungen, in der Lage sein, die tatsächliche Verwirklichung der steuerbefreiten Tätigkeit zu belegen.

Allgemeines

Wird die Errichtung einer Institution in Erwägung gezogen, die steuerbefreit werden soll, kommen praktisch bloss die Rechtsformen der Stiftung und des Vereins in Betracht. In der Folge ist eine Triage vorzunehmen bzw. zu fragen, ob die betroffene juristische Person gemeinnützige, öffentliche oder Kultuszwecke verfolgt. Die Prüfung dieser Frage erfolgt unter je gesonderten Aspekten.

Gemeinnützige Zwecke

  • Die Zweckverfolgung muss im Allgemeininteresse liegen. In der Praxis muss dafür der Kreis der Personen, denen eine Tätigkeit der juristischen Person zu Gute kommen kann (Destinatäre), offen sein. Das – mit anderen Worten – Gemeinwohl kann durch Tätigkeiten in verschiedenen Bereichen gefördert werden (karitativen, humanitären, wissenschaftlichen, erzieherischen, kulturellen, gesundheitsfördernden, ökologischen usw.).
  • Die juristische Person muss uneigennützig (altruistisch) handeln. Es dürfen nicht Erwerbszwecke oder sonstige eigene – unmittelbare wirtschaftliche oder persönliche – Interessen der juristischen Person oder ihrer Mitglieder verfolgt werden. Es wird mitunter das Erbringen von Opfern zu Gunsten der Allgemeinheit verlangt.

Hinweis

Mitglieder des Stiftungsrates oder des Vereinsvorstandes müssen ehrenamtlich tätig sein und sollten grundsätzlich nur Anspruch auf Entschädigung ihrer effektiven Spesen und Barauslagen haben (Ausnahmen in besonderen Verhältnissen bleiben vorbehalten).

Öffentliche Zwecke

Öffentliche Zwecke können bloss in einem vergleichsweise engen Rahmen wahrgenommen werden. Vorausgesetzt wird im Wesentlichen zweierlei:

  • Erstens muss die Erfüllung einer öffentlich Aufgabe, die klassischerweise vom Gemeinwesen wahrzunehmen wäre, zur Debatte stehen (bspw. das Führen von Alters- und Pflegeheimen oder von Bibliotheken).
  • Zweitens muss die fragliche Aufgabe vom Gemeinwesen durch einen öffentlich-rechtlichen Akt (regelmässig in Form einer Leistungsvereinbarung oder eines Leistungsauftrages) auf die juristische Person übertragen werden.

Hinweis

Ohne Vorliegen eines Leistungsvertrages / einer Leistungsvereinbarung kommt eine Steuerbefreiung wegen Verfolgung öffentlicher Zwecke praktisch ausser Betracht.

Kultuszwecke

Eine gesetzliche Definition des Begriffs gibt es nicht. Grundsätzlich wird verlangt, dass kantonal oder gesamtschweizerisch ein gemeinsames Glaubensbekenntnis in Lehre und Gottesdienst gepflegt und gefördert wird. Näheres zu Abgrenzungsfragen ergibt sich insbesondere aus den Praxishinweisen der Schweizerischen Steuerkonferenz vom 18. Januar 2008.

Mögliche Ausschlussgründe

Eine Steuerbefreiung kann insbesondere dann nicht gewährt werden, wenn

  • die effektive Tätigkeit nicht der ausgewiesenen Zwecksetzung entspricht;
  • die betreffende juristische Person in Konkurrenz zu steuerpflichtigen Anbietern einer gleichartigen Leistung steht;
  • die Statuten oder Stiftungsurkunde nicht die oben erwähnte Auslösungsformel beinhaltet.

Umfang der Steuerbefreiung

Bezüglich des Umfangs der Steuerbefreiung ist zu unterscheiden:

  • Einerseits ist denkbar, dass eine juristische Person gleichzeitig bspw. einen gemeinnützigen und einen kommerziellen Zweck verfolgt. In solchen Fällen kann in Betracht gezogen werden, eine teilweise Steuerbefreiung zu gewähren. Dabei muss aber die steuerbefreite Tätigkeit gewichtig sein. Zudem müssen die für die Steuerbefreiung verlangten Mittel klar vom übrigen Vermögen und Einkommen abgegrenzt werden (Spartenrechnung).
  • Andererseits betrifft die Steuerbefreiung hinsichtlich der Steuerarten die direkte Bundessteuer (Gewinnsteuer) und die Kantons- und Gemeindesteuern (Gewinn- und Kapitalsteuer und Erbschafts- und Schenkungssteuer). Sie umfasst hingegen nicht die Grundstückgewinnsteuer und die Liegenschaftssteuer.

Wichtig

Die Ausdehnung der Steuerbefreiung auf eine allenfalls bestehende Erbschafts- und Schenkungssteuer ist von grosser Bedeutung. Es ist darauf zu achten, dass eine Steuerbefreiungsverfügung auch diese Steuerarten umfasst. Eine Zuwendung bspw. im Rahmen der Errichtung einer Stiftung soll nicht dadurch erschwert oder verunmöglicht werden, dass von der Stiftung Schenkungssteuern (zum höchsten Tarif für Nichtverwandte) bezahlt werden müssten. Eine Einschränkung der Befreiung auf die Gewinn- und Kapitalsteuern wäre daher sehr unvorteilhaft.

Abziehbarkeit Spenden / Zuwendungen

Zum Abzug berechtigen Spenden an jene juristischen Personen, die wegen Gemeinnützigkeit oder wegen Verfolgung öffentlicher Zwecke von der Steuerpflicht befreit sind (Art. 9 Abs. 2 Bst. i StHG), nicht aber an solche, die dies wegen der Verfolgung von Kultuszwecken sind. Die Höhe des Abzugs ist bei der direkten Bundessteuer auf 20 % des Reineinkommens begrenzt (Art. 33a DBG). In den meisten Kantonen gilt diese Begrenzung ebenfalls.

Es dürfen auch Sachspenden (bewegliches Vermögen, Liegenschaften usw.) zum Abzug gebracht werden. Ausserdem sind auch Spenden an Bund, Kantone und Gemeinden steuerlich abziehbar (Art. 9 Bst. i StHG). Dies gilt für die direkte Bundessteuer und sämtliche Kantone.

Bei juristischen Personen gehören freiwillige Leistungen von Geld und übrigen Vermögenswerten an juristische Personen, die im Hinblick auf ihre öffentlichen oder gemeinnützigen Zwecke von der Steuerpflicht befreit sind, bis zu 20% des Reingewinns zum geschäftsmässig begründeten Aufwand (Art. 59 Abs. 1 Bst. c DBG; Art. 25 Abs. 1 Bst. c StHG mit der in der Praxis umfangmässig gleichen Behandlung in den Kantonen).

Achtung

Sollte die bedachte juristische Person nur teilweise steuerbefreit sein, muss die Spende unmissverständlich auf das Konto des befreiten Teils geleistet werden, ansonsten der Abzug vom steuerbaren Einkommen bzw. Gewinn seitens der spendenden Person nicht in Anspruch genommen werden könnte.

Diverse Kantone führen Listen der in ihrem Kanton von der Steuerpflicht befreiten Institutionen, wie z.B. Zürich unter: http://www.steueramt.zh.ch/internet/finanzdirektion/ksta/de/steuerfragen/steuerbefreite_institutionen.html

Verfahren / Gesuche

Die juristische Person, die eine Steuerbefreiung wegen der Verfolgung gemeinnütziger oder öffentlicher Zwecke beansprucht, hat ein entsprechendes Gesuch einzureichen. Die Voraussetzungen einer möglichen Befreiung werden mit anderen Worten nicht von Amtes wegen geprüft.

Üblicherweise verlangen die zuständigen kantonalen Behörden eine Darlegung, dass die Voraussetzungen für eine Befreiung erfüllt sind und fordern die folgenden Belege ein:

  • Aktuelle Fassung der Stiftungsurkunde bzw. der Statuten
  • Allfälliges Reglement
  • Jahresrechnungen der letzten zwei oder drei Jahre
  • Detaillierte Tätigkeitsberichte der letzten zwei oder drei Jahre
  • Allfällige Leistungsvereinbarung mit der Gemeinde oder dem Kanton
  • Aktueller Handelsregisterauszug (falls vorhanden)

Neu gegründete bzw. noch nicht gegründete juristische Personen können normalerweise eine Voranfrage mit den bereits vorhandenen Unterlagen (z.B. Statutenentwurf) einreichen und so einen Vorbescheid resp. eine Zusicherung der Steuerbefreiung beantragen. Die definitive Steuerbefreiung wird in solchen Fällen zeitlich nachgelagert verfügt.

Spezialfrage des Statuswechsels

Es kommt in der Praxis durchaus vor, dass einer juristischen Person, die steuerbefreit ist, die Steuerbefreiung nachträglich aberkannt wird (regelmässig als Folge geänderter Verhältnisse, die eine Fortführung der Steuerbefreiung nicht mehr rechtfertigen).

Beim Wegfall der Steuerbefreiung unterliegt die Gesellschaft ab einem bestimmten Stichtag neu der ordentlichen Besteuerung. Vor dem Übergang in die Steuerpflicht müssten stille Reserven, die während der Zeit der Steuerbefreiung entstanden sind, offengelegt werden können. Dies könnte durch eine buchmässige Aufwertung oder bloss durch eine solche in der Steuerbilanz stattfinden. Im zweiten Fall lägen versteuerte stille Reserven vor. Zudem könnten Verluste aus Jahren, für welche die Steuerbefreiung zum Zug kam, nach dem Übergang in die Steuerpflicht nicht zur Verrechnung gebracht werden.

Spiegelbildlich stellt sich dieselbe Frage der Behandlung stiller Reserven, nämlich wenn eine ordentlich besteuerte juristische Person steuerbefreit werden sollte. In diesem Fall müsste seitens der juristischen Person in Kauf genommen werden, dass auf allfälligen stillen Reserven gewinnsteuerlich abgerechnet wird.

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