11.01.2017

Besteuerung Kapitalgesellschaft: Im Vergleich zu Personenunternehmen

Steuern und Sozialversicherungsbeiträge stellen für eine Unternehmung einen beträchtlichen Kostenblock dar. Die Unternehmer müssen deshalb bestrebt sein, diese Belastungen so gering wie möglich zu halten. Um dieses Ziel zu erreichen, muss zwangsläufig geprüft werden, ob und in welchem Ausmass die Rechtsform, über die eine unternehmerische Tätigkeit ausgeübt wird, von Bedeutung ist. Die Frage ist regelmässig, ob über eine Kapitalgesellschaft (AG oder GmbH) oder über ein Personenunternehmen (Einzelunternehmen, Kollektiv- oder Kommanditgesellschaft) operiert werden soll.

Von: Mathias Josi, Thomas Kunz   Drucken Teilen   Kommentieren  

Mathias Josi, Fürsprecher, dipl. Steuerexperte

Mathias Josi ist Vizedirektor der T+R AG in Gümligen (www.t-r.ch). Seine Beratungsschwerpunkte sind das nationale und internationale Steuerrecht, M&A sowie das Gesellschafts- und Vertragsrecht. Er verfügt über ein grosses Netzwerk für internationale Steuerberatung.

Thomas Kunz, dipl. Steuerexperte, dipl. Controller SIB

Thomas Kunz ist Partner der T+R AG in Gümligen (www.t-r.ch). Sein Beratungsschwerpunkt befindet sich im Unternehmenssteuerrecht und umfasst die Bereiche Steueroptimierungen, M&A, Sanierungen und Umstrukturierungen. Weiter ist er als Dozent und Publizist tätig.

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Besteuerung Kapitalgesellschaft

Der Erwerb einer privaten Immobilie

Seit der Einführung der Teilbesteuerung von Dividenden und geldwerten Leistungen stellt sich diese Frage betreffend Rechtsform vermehrt auch wieder im privaten Bereich. Beispielsweise vor dem Erwerb einer privaten Immobilie muss sich eine Privatperson unter anderem auch mit den folgenden Optionen auseinandersetzen:

  • Soll das Grundeigentum Privat erworben werden?
  • Oder soll für die Abwicklung des Kaufs eine dafür bestimmte und gegründete Aktiengesellschaft eingeschaltet werden?

Diese das Privatvermögen betreffende Frage ist auch deshalb von sehr grosser Bedeutung, weil eine sich einmal im Privatvermögen befindliche Immobilie später in aller Regel nicht mehr ohne Steuerfolgen auf eine Kapitalgesellschaft übertragen werden kann (Grundstückgewinnsteuer auf dem Wertzuwachs, Handänderungssteuer). Für eine steuerneutrale Umwandlung in eine Kapitalgesellschaft fehlt es einer einzelnen Liegenschaft nämlich am dafür notwendigen Prädikat eines Betriebs- oder Teilbetriebs. Somit ist der Entscheid für die eine oder die andere Variante zwangsläufig vor dem Kauf zu fällen und zwar in Abwägung aller Vor- und Nachteile und unter Berücksichtigung der konkreten Ziele, Bedürfnisse und Wünsche der Eigentümerschaft (auch mittel- und langfristig).

Besteuerung Kapitalgesellschaften

Im Gegensatz zu den Personenunternehmen besteht bei der Kapitalgesellschaft eine klare rechtliche resp. organisatorische Trennung zwischen Privatem und Geschäft. AG und GmbH werden als eigenständige Subjekte behandelt und besteuert (Besteuerung als juristische Personen), Aktionär und Gesellschafter als Privatpersonen (Besteuerung als natürliche Personen). Dies führt zu einem steuerlichen Trennungsprinzip und schafft an sich eindeutige Verhältnisse. Dispute um die korrekte Abgrenzung von privaten Lebenshaltungskosten und geschäftsmässig begründetem Aufwand scheinen damit zu entfallen.

Hinweis

In Bezug auf die vorerwähnte Jacht bestünde hier die Möglichkeit, diese entweder im Privatvermögen zu halten oder sie alternativ ins Eigentum der Kapitalgesellschaft zu übertragen. Bei einer teilweise geschäftlichen Nutzung der Jacht ergäbe sich somit folgendes:

  • Im ersten Fall (Boot im Privatvermögen) hätte der Eigentümer Anspruch auf eine marktkonforme Entschädigung für die der Aktiengesellschaft zugestandene geschäftliche Nutzung der Jacht.
  • Im zweiten Fall (wo sich die Jacht im Eigentum der Kapitalgesellschaft befindet) hat im Gegenzug der Aktionär seine Gesellschaft für die private Nutzung der Jacht zu entschädigen. Tut er dies nicht, wird ihm der Wert der privaten Nutzung als (Naturallohn-) Komponente oder aber als geldwerte Leistung aufgerechnet.

Die klare rechtliche und steuerliche Trennung führt auf der andern Seite zu einer wirtschaftlichen Doppelbelastung. Zunächst entrichtet die Gesellschaft auf dem Gewinn und dem Kapital die Gewinn- und Kapitalsteuern (Achtung: in zahlreichen Kantonen kann die Gewinnsteuer- an die Kapitalsteuer angerechnet werden, siehe Art. 30 Abs. 2 StHG). Die Aktionäre ihrerseits haben die aus der Unternehmung erzielten Vermögenserträge (Dividenden, geldwerte Leistungen) als Einkommen und die Gesellschaftsanteile (Aktien, Stammanteile) als Vermögen zu versteuern. Somit unterliegen die Beteiligungen an einer Kapitalgesellschaft und die ausgeschütteten Gewinne grundsätzlich einer wirtschaftlichen Doppelbelastung. Milderung verschafft das Konzept der Teilbesteuerung von Dividenden, welches in qualifizierenden Fällen Anwendung findet.

Hält ein Aktionär seine Aktien im Privatvermögen, geniessen Kapitalgewinne aus der Veräusserung seiner Aktien grundsätzlich Steuerfreiheit (Art. 16 Abs. 3 DBG). In diesem Zusammenhang ist jedoch auf die verschiedenen Bedrohungen dieser Steuerfreiheit, d.h. möglichen Besteuerungen hinzuweisen (effektives oder gewillkürtes Geschäftsvermögen, Gewerbsmässigkeit, Transponierung, direkte Teilliquidation und indirekte Teilliquidation, Mantelhandel, wirtschaftliche Handänderung an Grundeigentum).

Folgerung

Die Rechtsformwahl ist Gegenstand der strategischen Steueroptimierung. Der Entscheid über die optimale Rechtsform ist im Einzelfall unter Berücksichtigung konkreter Steuerbelastungsvergleiche (Belastung insgesamt durch Steuern und Sozialversicherungsabgaben) zu fällen. Seit der Einführung der Teilbesteuerung von Dividenden ist in der Tendenz festzustellen, dass eine Annäherung an den Grundsatz der rechtsformunabhängigen Besteuerung Kapitalgesellschaft stattgefunden hat.

In Kantonen, welche Dividenden und geldwerte Leistungen sehr stark entlasten (wie zum Beispiel SZ mit 75 % und GL mit sogar 80 %) lässt sich feststellen, dass Kapitalgesellschaften im Vergleich zu Personenunternehmungen deutliche Steuervorteile aufweisen. Dies jedoch selbstverständlich nur dann, wenn der Inhaber der Unternehmung auch seinen Wohnsitz in einem solchen Kanton hat. Diese Feststellung rüttelt am Grundsatz, wonach unternehmerische Ergebnisse unabhängig von der gewählten Rechtsform gleich oder zumindest ähnlich besteuert werden sollen (rechtsformunabhängige Besteuerung).

Übersicht Besteuerung Kapitalgesellschaft / Personenunternehmen

RechtsformEinzelunternehmenKollektiv- und Kommandit-gesellschaft

Steuersubjekt

(Person, von der die
Steuer erhoben wird)

InhaberJeder Gesellschafter

Steuerobjekt

(Gegenstand, auf dem
die Steuer erhoben wird)

Einkommen und Kapitalgewinne
aus Geschäftsvermögen

Vermögen (Geschäft/Privat)

übriges Einkommen

Einkommensanteil und Kapitalgewinne
aus Geschäftsvermögen

+ Vermögensanteil
an Personengesellschaft

- übriges Einkommen

+ Vermögen (Privat)

Zuteilungsnormen

(Wo wird was besteuert)

Ort des Einzelunternehmens:

- Gewinn Einzelunternehmen

- Geschäftsvermögen Ort des Wohnsitzes:

- Einkommen (privat)

- Privatvermögen

Ort der Personengesellschaft:

- anteiliger Gewinn und Zins

- anteiliges Vermögen Ort des Wohnsitzes:

- Einkommen (privat)

- Privatvermögen

Steuerhoheit

(Recht, eine Steuer zu
erheben)

Bund

Kanton

Gemeinde

Bund

Kanton

Gemeinde

 

 

RechtsformAGGmbH

Steuersubjekt

(Person, von der dieSteuer erhoben wird)

a) Gesellschaft

b) Aktionär

a) Gesellschaft

b) Gesellschafter

Steuerobjekt

(Gegenstand, auf demdie Steuer erhoben wird)

a) Gewinn, Eigenkapital

b) Einkommen (Dividenden,geldwerte Leistungen)

+ Vermögen (Aktien)

a) Gewinn, Eigenkapital

b) Einkommen (Dividenden,geldwerte Leistungen)

+ Vermögen (Stammeinlage)

Zuteilungsnormen

(Wo wird was besteuert)

a) Ort des Geschäftssitzes:

- Gewinn

- Eigenkapital

b) Ort des Wohnsitzes:

- Einkommen

- Vermögen

a) Ort des Geschäftssitzes:

- Gewinn

- Eigenkapital

b) Ort des Wohnsitzes:

- Einkommen

- Vermögen

Steuerhoheit

(Recht, eine Steuer zuerheben)

Bund

Kanton

Gemeinde

Bund

Kanton

Gemeinde

Wechsel der Rechtsform: von Besteuerung Kapitalgesellschaft in Personenunternehmung

Bei dieser Umwandlung wechselt man von zwei Besteuerungsstufen (Kapitalgesellschaft und Aktionäre) auf eine einzige Ebene (Personengesellschaft), d.h. eine Besteuerungsstufe geht verloren, womit man solche (seltene) Umwandlungen grundsätzlich nie ohne Steuerfolgen abwickeln kann. Dabei gilt folgendes:

  • Aus unternehmerischer bzw. gewinnsteuerlicher Sicht können die stillen Reserven steuerneutral von der Kapitalgesellschaft auf eine Personenunternehmung übertragen werden.
  • Der aus der Liquidation resultierende "Liquidationsüberschuss" unterliegt jedoch der Einkommenssteuer, weil er später nicht mehr besteuert werden kann. Sofern die entsprechenden Voraussetzungen erfüllt sind, kann dafür das Teilbesteuerungsverfahren in Anspruch genommen werden.

Hinweis

Solche Umwandlungen führen bei den bisherigen Aktionären zu einem steuerlichen Liquidationsabfluss, ohne dass ein entsprechender Liquidationszufluss zu verzeichnen ist. Es handelt sich mit anderen Worten um eine steuersystematische Abrechnung von Substrat, was es in aller Regel verunmöglicht, solche Umstrukturierungen zu vollziehen.

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