Optimisation fiscale: Par le biais des provisions en Suisse
Hanspeter Baumann
Hanspeter Baumann, économiste HEG, expert fiduciaire diplômé, est partenaire chez BDO SA à Liestal.
Lukas Kretz, Expert fiscal diplômé, spécialiste en finance et comptabilité
Lukas Kretz, expert fiscal diplômé et spécialiste en finance et comptabilité, est directeur adjoint du département fiscal de la direction régionale de BDO NW. En tant que conseiller fiscal de longue date, il dispose d'un excellent réseau. Lukas Kretz enseigne la fiscalité dans diverses institutions externes (entre autres STS, FH NW).
Aides de travail appropriées
Constitution de réserves latentes
Généralités
Par réserves latentes, on entend la différence entre les valeurs comptables et les valeurs maximales prévues par le droit commercial. Ces réserves peuvent être constituées par une sous-évaluation des actifs ou une surévaluation des passifs. Il est ainsi possible de comptabiliser des amortissements non nécessaires du point de vue de la gestion d'entreprise, de constituer des corrections de valeur ou des provisions trop élevées, ou encore de ne pas dissoudre des provisions devenues caduques.
Conformément à l'art. 959c, al. 1, chif. 3 CO, une dissolution nette importante de réserves latentes doit être mentionnée dans l'annexe. L'observation d'une dissolution nette n'est possible que si la personne établissant le bilan documente l'état et les mouvements des réserves latentes à chaque clôture annuelle au moyen d'un enregistrement extra-comptable.
Comme il est souvent impossible de déterminer avec précision les limites supérieures de valeur prévues par le droit commercial, il est nécessaire de définir les procédures appliquées dans l'entreprise. Le calcul des réserves latentes reste, dans une certaine mesure, subjectif. Les méthodes de calcul correspondantes doivent être appliquées de manière constante afin que les variations des réserves latentes soient visibles sur une longue période.
Le législateur mentionne des "réserves de remplacement" (art. 960a al. 4 CO) et des provisions supplémentaires pour "assurer la prospérité durable de l'entreprise" (art. 960e al. 3 ch. 4 CO). Le législateur n'exige toutefois pas le maintien de la substance à valeur réelle. La constitution de réserves latentes est facultative.
Procédure pour la constitution de réserves latentes
Dans la pratique, on constate régulièrement que certaines provisions requises par le droit commercial ne sont pas constituées ou le sont de manière incomplète. Par exemple, certaines entreprises ne comptabilisent pas de provisions pour les avoirs de vacances et d'heures supplémentaires des collaborateurs, ou oublient de provisionner les cotisations d'assurances sociales correspondantes.
Il est essentiel de noter que les amortissements, corrections de valeur et provisions requis par le droit commercial doivent toujours être constitués en premier lieu. Ce n'est que dans un deuxième temps que des réserves latentes peuvent être constituées.
En résumé:
- Les amortissements, les corrections de valeur et les provisions requis en vertu du droit commercial doivent être effectués ;
- Des réserves latentes peuvent ensuite être constituées.
Limites lors de la constitution de réserves latentes
Sous le titre "Provisions", il est possible de comptabiliser des provisions pour des "assainissements d'immobilisations corporelles" prévisibles, tout comme des provisions pour "assurer la prospérité durable de l'entreprise". Le législateur autorise ainsi la comptabilisation de réserves latentes d'un montant illimité et sans aucune raison économique, ouvrant la porte à la manipulation des bénéfices.
Il existe toutefois certaines limites : tout écart entre la valeur comptable et la valeur maximale prévue par le droit commercial n'est pas autorisé. Ainsi, l'omission d'actifs constitue une infraction à l'art. 959 al. 2 CO. La présentation de passifs fictifs n'est pas non plus autorisée, comme le souligne le message du Conseil fédéral sur le droit comptable. En font partie, par exemple, la présentation d'acomptes fictifs de clients ou de dettes résultant de livraisons et de prestations qui n'ont pas eu lieu.
Il est paradoxal que le législateur autorise les "provisions destinées à assurer la prospérité durable de l'entreprise" - et de surcroît pour un montant illimité - alors même que de telles provisions ne peuvent pas être qualifiées de "justifiées par l'usage commercial".
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