L'organe de révision: Missions et obligations
Prof. Dr. Thomas Rautenstrauch
Thomas Rautenstrauch est professeur pour la formation en économie d’entreprise et plus particulièrement en accounting et controlling. Il est d’ailleurs directeur du Center for Accounting & Controlling de la Haute école d’économie de Zürich. De plus, il enseigne, en qualité de professeur invité, le management accounting en Executive MBA au sein de l’Institute for Management in Technology (iimt) de l’Université de Fribourg. Thomas Rautenstrauch est l’auteur de plusieurs ouvrages spécialisés et de nombreux articles pour des revues et pour la presse économique.
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Obligation de révision et types de contrôle
L’obligation de révision est réglée aux articles 727 et 727a CO. Deux types de contrôle sont distingués: le contrôle ordinaire et le contrôle restreint. Alors que pour le contrôle ordinaire, les normes suisses d’audit élaborées par la profession (en particulier EXPERTsuisse) constituent la base conceptuelle, il n’existe pour le contrôle restreint qu’une seule norme (NCR – Norme suisse relative au contrôle restreint).
Le contrôle restreint selon l’art. 727a CO n’a qu’une pertinence nationale en Suisse, puisqu’il repose non pas sur ce qui est reconnu au niveau international comme un «audit», mais sur une «review» (examen succinct). Le contrôle restreint renonce ainsi largement aux contrôles détaillés exigés par la loi et mis en œuvre dans le cadre d’un contrôle ordinaire. En Suisse, seules les «grandes entreprises» sont donc concernées par le contrôle ordinaire, tandis que les petites et moyennes entreprises (PME) connaissent le contrôle restreint, centré sur les comptes annuels.
Selon l’art. 727 al. 1 CO, doivent soumettre leurs comptes annuels et, le cas échéant, leurs comptes consolidés à un contrôle ordinaire par un organe de révision externe:
1. Les sociétés ouvertes au public, à savoir celles qui:
- ont des titres de participation cotés en bourse,
- ont des obligations en circulation,
- ou contribuent pour au moins 20 % des actifs ou du chiffre d’affaires aux comptes consolidés d’une société selon les lettres a ou b.
2. Les sociétés d’importance économique qui, durant deux exercices successifs, dépassent au moins deux des critères suivants:
- total du bilan de 20 millions de francs,
- chiffre d’affaires de 40 millions de francs,
- 250 postes à plein temps en moyenne annuelle.
3. Les sociétés tenues d’établir des comptes consolidés.
Un contrôle ordinaire doit également avoir lieu lorsque des actionnaires représentant au moins 10 % du capital-actions l’exigent (art. 727 al. 2 CO). Cette règle renforce ainsi les droits des minorités qualifiées.
Même si la loi ne prévoit pas de révision ordinaire pour une entreprise, les statuts ou l’assemblée générale peuvent en décider ainsi.
Lorsqu’aucune condition de contrôle ordinaire n’est remplie, la société doit soumettre ses comptes annuels à un contrôle restreint par un organe de révision externe (art. 727a al. 1 CO).
Avec l’accord de tous les actionnaires, il est possible de renoncer au contrôle restreint si la société ne compte pas plus de dix postes à plein temps en moyenne annuelle (art. 727a al. 2 CO). Ce cas est appelé «opting-out». Ce renoncement vaut également pour les exercices suivants, mais chaque actionnaire conserve le droit d’exiger un contrôle restreint au plus tard dix jours avant l’assemblée générale. Dans ce cas, l’assemblée générale doit élire l’organe de révision.
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Objet et étendue du contrôle
Dans le cadre d’un contrôle ordinaire, il appartient à l’organe de révision de vérifier si:
- les comptes annuels et, le cas échéant, les comptes consolidés sont conformes aux prescriptions légales, aux statuts et au référentiel choisi ;
- la proposition du conseil d’administration à l’assemblée générale concernant l’affectation du bénéfice respecte la loi et les statuts ;
- un système de contrôle interne existe.
En revanche, la gestion du conseil d’administration ne fait pas partie du champ d’examen de l’organe de révision.
Les prescriptions légales et statutaires doivent être garanties par un contrôle formel et matériel indépendant. Il s’agit de vérifier si les normes applicables aux comptes annuels et à la comptabilité ont été respectées.
Un examen exhaustif de toute la comptabilité n’est pas possible. Grâce à différentes techniques et méthodes de contrôle, les réviseurs doivent se convaincre de la régularité et de l’exactitude de la comptabilité au sens des dispositions légales. L’objet du contrôle est constitué par les livres et les comptes annuels de la société.
À l’inverse, dans le cadre d’un contrôle restreint, l’étendue et la profondeur des travaux sont nettement moindres, ce qui entraîne un niveau de sécurité réduit. Cela ressort notamment de la formulation standard de l’attestation pour une révision restreinte, qui reflète cette sécurité limitée:
«Lors de notre révision, nous n’avons pas constaté de faits nous amenant à conclure que les comptes annuels ainsi que la proposition d’affectation du bénéfice ne sont pas conformes à la loi et aux statuts.»
Une société peut aussi volontairement soumettre ses comptes annuels à un contrôle ordinaire au lieu d’un contrôle restreint (opting-up), ce qui implique le respect de toutes les exigences du contrôle ordinaire.
Indépendamment de la révision annuelle, d’autres obligations de contrôle existent pour des cas particuliers, par exemple:
- augmentations de capital,
- réductions de capital,
- fusions,
- bilans intermédiaires selon l’art. 725 CO.
Procédures de contrôle
Les procédures de contrôle désignent les activités servant à réunir les éléments probants nécessaires à la formulation d’un jugement. Elles comprennent notamment:
Contrôles des stocks
- Vérification des stocks et de l’exhaustivité des postes (mesures, inventaires, confirmations bancaires).
Contrôles d’évaluation
- Conformité des méthodes et principes de valorisation aux dispositions légales (art. 959 ss. et 960 ss. CO).
- Détection d’éventuelles sur- ou sous-évaluations des actifs et passifs.
- Pertinence des charges, exhaustivité des produits, des dettes et engagements éventuels.
Contrôles des opérations
La régularité de la comptabilité est-elle respectée ?
• Vérification de l’ensemble de la période.
• Vérification des salaires versés, autres postes du compte de résultat.
• Comptes bancaires avec les relevés correspondants (poste, banque, WIR).
• Comptes d’intérêts, impôt anticipé et frais.
• Liste des débiteurs ou inventaire des débiteurs à la date du bilan.
• Les corrections de valeur pour créances (provisions pour pertes) sont-elles nécessaires ?
• Y a-t-il des impôts anticipés non encore récupérés (délai de prescription : 3 ans !) ?
• Pièces justificatives pour tous les avoirs d’impôt anticipé.
• Inventaire signé des marchandises, matières premières, auxiliaires, semi-produits et produits finis.
• Les stocks sont-ils évalués au prix de revient ou au coût de production ?
• Inventaire signé des travaux en cours.
• Les travaux en cours sont-ils justifiés à l’aide des factures et paiements des débiteurs de l’exercice suivant ?
• Pièces justificatives pour l’inventaire des titres.
• Liste des créanciers ou inventaire des créanciers à la date du bilan.
• Pièces justificatives et soldes des comptes courants bancaires, prêts et hypothèques avec relevés bancaires.
• Les provisions sont-elles nécessaires ?
• Les mouvements de TVA correspondent-ils à la comptabilité ?
• Décomptes TVA et tous documents nécessaires pour le rapprochement TVA au moins une fois par an avec la comptabilité financière.
• Informations sur les salaires versés (fiches de salaire, quittances, etc.).
• Informations sur les cotisations versées aux assurances sociales.
• Des régularisations sont-elles nécessaires pour les salaires encore dus (décembre, gratifications, commissions, etc.) ?
• Le salaire brut correspond-il au décompte AVS ?
• Documents pour rapprochement de la comptabilité des salaires avec la comptabilité financière.
• Informations sur les contrats contenant des conditions d’intérêts.
Contrôle de l’affectation du bénéfice
L’assemblée générale décide de l’utilisation du bénéfice proposé par le conseil d’administration. L’organe de révision doit en vérifier la conformité à la loi et aux statuts, notamment:
- Première attribution: 5 % du bénéfice annuel doivent être affectés aux réserves légales jusqu’à 20 % du capital libéré.
- Deuxième attribution: après distribution d’un dividende de 5 %, 10 % de tout dividende supplémentaire (superdividende, tantièmes, etc.) doivent être versés aux réserves légales, jusqu’à 50 % du capital libéré.
Rapports de l’organe de révision
L’organe de révision établit un rapport destiné à l’assemblée générale. Ce rapport indique en particulier si l’entreprise a respecté la loi et les statuts, et si la proposition d’utilisation du bénéfice est acceptable. La plupart du temps, un rapport explicatif supplémentaire est remis au conseil d’administration et à la direction.
De même, conformément à l’art. 728b CO, un résumé sur le résultat de la vérification du système de contrôle interne doit être présenté à l’assemblée générale. Cela contraste avec le rapport détaillé de l’organe de révision au conseil d’administration, qui informe de manière exhaustive sur les résultats de l’examen du système de contrôle interne et – selon la pratique courante – également au moyen d’une «management letter» sur tous les résultats essentiels de la révision des comptes annuels.
Conclusion
L’obligation de contrôle par un organe de révision découle, indépendamment de la forme juridique, de critères quantitatifs (taille de l’entreprise mesurée par le chiffre d’affaires, total du bilan, nombre d’employés) et qualitatifs (sociétés ouvertes au public, groupes).
En Suisse, deux types de révision prédominent: le contrôle ordinaire et le contrôle restreint. La grande majorité des entreprises ne sont soumises qu’au contrôle restreint, ce qui se traduit par des coûts de contrôle réduits.
