Impôt sur gain immobilier: Système moniste et dualiste
Andreas Nachbur
Andreas Nachbur, agent fiduciaire avec brevet fédéral, JP Steuer AG à Bâle
EN BREF
En Suisse, l’imposition d’un gain immobilier dépend du canton et du type de patrimoine concerné. Deux systèmes coexistent : le système moniste, qui soumet tous les gains immobiliers à un impôt spécial, et le système dualiste, qui distingue entre fortune privée et fortune commerciale. Cette distinction influence directement la charge fiscale globale et la planification d’une vente.
À retenir :
→ Tous les cantons imposent les gains immobiliers privés au niveau cantonal.
→ Les gains privés sont exonérés d’impôt fédéral direct.
→ Les gains issus de la fortune commerciale sont traités différemment selon le système cantonal.
→ Le système moniste applique un impôt spécial à tous les gains immobiliers.
→ Le système dualiste intègre certains gains au revenu ou au bénéfice ordinaire.
Impôt sur gain immobilier: contexte
Une évaluation continue de la plus-value ou une imposition annuelle de la plus-value accumulée sur les biens immobiliers serait sans doute impossible pour des raisons pratiques. C'est pourquoi une imposition unique des plus-values immobilières au moment de leur réalisation – généralement au moment de la cession d'un bien immobilier – s'impose. Ce système ne pose aucun problème d'évaluation, car le gain réalisé peut être déterminé de manière fiable et simple à partir de la différence entre le produit de la vente et les coûts d'investissement, eux-mêmes définis comme les coûts d'acquisition et les dépenses entraînant une plus-value.
Les gains immobiliers peuvent être imposés de différentes manières, que ce soit par le biais d'un impôt spécial – généralement appelé «impôt sur gain immobilier» – ou par le biais de l'impôt ordinaire sur le revenu ou sur les bénéfices. L'imposition unique du gain immobilier est l'argument principal en faveur d'une imposition par le biais d'un impôt spécial. Si un contribuable réalise un gain immobilier et que celui-ci est soumis à l’impôt sur le revenu avec ses autres revenus, la progressivité des barèmes de l’impôt sur le revenu entraîne, pour la période fiscale concernée, une charge fiscale accrue sur l’ensemble des revenus. L’imposition des gains immobiliers au moyen d’un impôt spécial empêche cet effet de progression.
Types d'imposition
Le traitement fiscal des gains immobiliers varie considérablement entre la Confédération et les cantons. Au niveau cantonal, deux systèmes sont utilisés dans le cadre de l'impôt sur gain immobilier:
- Système moniste: tous les gains immobiliers sont soumis à un impôt spécial, appelé «impôt sur gain immobilier», qui s'applique aussi bien aux gains réalisés par des personnes physiques que par des personnes morales, et donc aussi bien aux gains sur des biens immobiliers faisant partie du patrimoine privé qu'à ceux sur des biens immobiliers faisant partie du patrimoine commercial. Il s'agit d'un impôt exclusif, c'est-à-dire que les gains sont exclusivement soumis à cet impôt, et à nul autre.
- Système dualiste: seuls les gains immobiliers réalisés lors de l'aliénation de biens privés appartenant à des personnes physiques sont soumis à l'impôt spécial. En revanche, les gains en capital provenant de la cession de biens immobiliers faisant partie de la fortune commerciale (indépendants ou personnes morales) ou du commerce immobilier à titre professionnel (gains réalisés par un agent immobilier dans l'exercice de sa profession) sont soumis à l'impôt ordinaire sur le revenu ou sur le bénéfice et ajoutés au reste du revenu ou du bénéfice.
Le système dualiste prévoit ainsi différentes catégories de gains immobiliers: les uns, à savoir ceux provenant de la fortune privée, sont soumis à l'impôt sur gain immobilier, tandis que les autres, à savoir ceux provenant de la fortune commerciale, sont soumis à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur le bénéfice. La majorité des cantons appliquent ce système. Les cantons de BE, BL, BS, JU, NW, SZ, TI, UR et ZH appliquent en revanche le système moniste. La Confédération impose les gains immobiliers provenant de la fortune commerciale au titre de l'impôt sur le revenu ou sur le bénéfice, tandis que les gains immobiliers provenant de la fortune privée sont expressément exonérés d'impôt en vertu de l'art. 16 al. 3 LIFD.
Le gain immobilier
En Suisse, les gains immobiliers réalisés sur des biens privés sont soumis de manière uniforme à l'impôt sur gain immobilier dans tous les cantons et exonérés de l'impôt fédéral direct.
Le traitement des gains immobiliers réalisés sur des biens immobiliers de la fortune commerciale n’est en revanche pas uniforme, comme mentionné précédemment: bien que les gains sur les biens immobiliers de la fortune commerciale constituent des bénéfices d’entreprise inclus dans le solde du compte de résultat, ces gains immobiliers ne sont pas uniformément soumis à l’impôt sur le revenu ou sur le bénéfice. Les cantons se divisent en effet en deux groupes.
Dans une (grande) partie des cantons et au niveau fédéral, les gains réalisés lors de changements de propriétaire sur des immeubles de la fortune commerciale sont soumis à l'impôt général sur le revenu ou sur le bénéfice. Il y a donc unité du bénéfice de l'entreprise. Ces cantons appliquent le système dualiste.
Le deuxième groupe de cantons applique le système moniste. Aucune distinction n'est donc faite entre les immeubles relevant du patrimoine privé et ceux relevant du patrimoine commercial. Au contraire, tous les gains réalisés lors de transferts de propriété immobilière sont soumis à l'impôt sur gain immobilier. Les gains immobiliers relevant du patrimoine commercial sont ainsi exclus de l'imposition du revenu ou des bénéfices. C'est le principe de l'unité des gains immobiliers qui s'applique.
Dans le domaine de la fortune commerciale, le système moniste impose de distinguer entre le gain de plus-value et le gain comptable, ou de procéder à une ventilation du gain comptable en quote-part de plus-value et en quote-part d'amortissement. La plus-value, c'est-à-dire la différence entre le produit de vente plus élevé et les coûts d'investissement plus bas, est soumise à l'impôt sur gain immobilier; la quote-part d'amortissement, c'est-à-dire la différence entre les coûts d'investissement plus élevés et la valeur comptable ou fiscale plus basse, est soumise à l'impôt sur le revenu ou sur les bénéfices.
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Aperçu
En résumé, on peut donc retenir ce qui suit en ce qui concerne l'imposition des gains immobiliers:
- Au niveau cantonal, les gains immobiliers réalisés sur le patrimoine privé sont toujours soumis à l'impôt sur gain immobilier du canton dans lequel l'immeuble est situé, calculé selon la différence entre le «produit de vente le plus élevé» et le «coût d'acquisition le plus bas».
- Les gains immobiliers réalisés sur la fortune privée sont exonérés d'impôt au niveau de l'impôt fédéral direct. Les gains immobiliers réalisés sur la fortune commerciale sont soumis, au niveau cantonal, à l'impôt sur gain immobilier dans les cantons appliquant le système moniste, prenant en compte la différence entre «le produit de vente plus élevé et les coûts d'acquisition moins élevés». La différence entre «les coûts d'acquisition les plus élevés et la valeur comptable/valeur fiscale» est soumise à l'impôt cantonal sur le revenu ou sur le bénéfice sous la rubrique «amortissements récupérés».
- Dans les cantons appliquant le système dualiste, les plus-values immobilières réalisées dans le cadre de l'activité commerciale sont soumises, au niveau cantonal, à l'impôt cantonal sur le revenu ou sur le bénéfice, calculé sur la différence entre «le produit de vente le plus élevé et la valeur comptable ou fiscale la plus basse», c'est-à-dire sur le montant total du bénéfice comptable.
- Que le canton applique le système moniste ou dualiste, les plus-values immobilières réalisées dans le cadre de la fortune commerciale sont soumises, au niveau fédéral, à l'impôt fédéral direct sur la différence entre «le produit de vente le plus élevé et la valeur comptable/fiscale la plus basse», c'est-à-dire sur le montant total du bénéfice comptable.
Lacunes fiscales
Souvent, les cantons qui appliquent le système moniste recourent à une valeur alternative pour les coûts d'investissement lorsque la durée de propriété d'un bien immobilier est longue. Cela s'explique notamment par le fait que les justificatifs relatifs aux dépenses ayant entraîné une plus-value ne sont plus disponibles après une longue période. Dans le canton de Zurich, par exemple, il s'agit de la valeur vénale d'il y a 20 ans. En règle générale, cette valeur alternative est supérieure aux coûts d'investissement effectifs, ce qui entraîne un «lacune fiscale». Toutefois, si les coûts d'investissement effectifs sont plus élevés, le contribuable est bien sûr libre de faire valoir ces coûts plus élevés et d'en apporter la preuve.
Cette lacune fiscale ne peut concerner que les impôts cantonaux. En ce qui concerne l'impôt fédéral direct, c'est toujours la totalité du bénéfice comptable qui est imposable.
Checklist pratique avant une vente immobilière
→ Identifier si l’immeuble relève de la fortune privée ou commerciale.
→ Vérifier si le canton applique le système moniste ou dualiste.
→ Déterminer précisément les coûts d’acquisition et les investissements à plus-value.
→ Analyser les amortissements récupérés en cas de fortune commerciale.
→ Examiner la durée de détention et ses effets sur le taux d’imposition cantonal.
→ Vérifier l’existence d’une valeur d’acquisition alternative (p. ex. valeur vénale à 20 ans).
→ Anticiper l’impact sur l’impôt fédéral direct.
→ Planifier la transaction en coordination avec la clôture comptable.
→ Documenter tous les justificatifs liés aux investissements réalisés.
En conclusion
Les biens immobiliers ont un caractère particulier. Cela se reflète également dans les principes d'imposition. Outre de nombreux détails tels que les déductions, la durée de rétention, les coûts d'investissement alternatifs, etc., la distinction concernant les immeubles commerciaux, à savoir si le canton de situation suit le système moniste ou dualiste, est essentielle. En règle générale, il n'y a d'autre choix que de déterminer - pour chaque cas en appliquant les normes de mise - quelles sont les conséquences fiscales concrètes d'un changement de propriétaire. Celles-ci peuvent varier considérablement d'un canton à l'autre.
FAQ – Impôt sur gain immobilier
Quelle est la différence principale entre système moniste et dualiste ?
Le système moniste soumet tous les gains immobiliers à un impôt spécial, tandis que le système dualiste distingue entre fortune privée (impôt spécial) et fortune commerciale (impôt ordinaire).
Les gains immobiliers privés sont-ils imposés par la Confédération ?
Non. Les gains issus de la fortune privée sont exonérés d’impôt fédéral direct.
Pourquoi parle-t-on de « lacune fiscale » ?
Dans certains cantons monistes, une valeur d’acquisition alternative plus élevée peut réduire artificiellement la base imposable cantonale.
Un indépendant est-il concerné par le système dualiste ?
Oui. Si l’immeuble fait partie de la fortune commerciale, le gain peut être intégré au revenu professionnel selon le système applicable.
