Umsatzabgabe: Neuerungen bei Mitarbeiterbeteiligungen
Inhalt
- Wann müssen Arbeitgeber bei Mitarbeiterbeteiligungen die Umsatzabgabe leisten?
- Einleitung
- Arten von Mitarbeiterbeteiligungssystemen
- Neue Rechtsprechung und Konkretisierung der Entgeltlichkeit
- Arbeitgeber als Effektenhändler?
- CHF 10 Mio. an steuerbaren Urkunden
- Fallbeispiele
- Achtung Vermittlertätigkeit
- FAQ: Umsatzabgabe
KURZ ZUSAMMENGEFASST
Die jüngste Rechtsprechung des Bundesgerichts hat den Begriff der Entgeltlichkeit bei Mitarbeiterbeteiligungen präzisiert. Eine Umsatzabgabe ist nur geschuldet, wenn der Mitarbeiter für die Beteiligung effektiv ein Entgelt bezahlt. Bei Gratisaktien, PSU und RSU ohne Entgeltzahlung entfällt diese Pflicht, während bei Aktien oder Optionen ein bezahlter Preis die Steuerbasis bildet.
Die wichtigsten Punkte:
- Umsatzabgabe setzt eine effektive Entgeltzahlung des Mitarbeiters voraus.
- Gratisaktien, PSU und RSU ohne Gegenleistung sind nicht umsatzabgabepflichtig.
- Bei Optionen und Aktien muss ein bezahlter Ausübungs- oder Kaufpreis vorliegen.
- Die Qualifikation als Effektenhändler ist eine zwingende Voraussetzung.
- In Konzernstrukturen ist jede Gesellschaft einzeln auf ihre Effektenhändlereigenschaft zu prüfen.
Dr. Alain Villard, EMBA Taxation
Dr. Alain Villard, EMBA Taxation ist als Steuerberater bei der Hoffmann & Partner AG in Basel tätig. Zuvor war er 2 Jahre in Steuer- und Wirtschaftskanzleien sowie 6 Jahre als Konzernsteuerberater beschäftigt. Seine Tätigkeitsbereiche umfassen das Mehrwertsteuerrecht, das Unternehmenssteuerrecht, das Steuerverfahrensrecht und das internationale Steuerrecht sowie auch das Verrechnungssteuer-, das Stempelabgabe-, das Grundstückgewinnsteuer- und das Einkommenssteuerrecht. Seit 2017 ist er Mitherausgeber und Autor des Praxiskommentars zum Basler Steuergesetz und seit 2019 Dozent für Mehrwertsteuerrecht am KV Basel-Stadt.
Wann müssen Arbeitgeber bei Mitarbeiterbeteiligungen die Umsatzabgabe leisten?
Einleitung
Insbesondere in international tätigen Unternehmen dienen sie nicht nur der Motivation der Mitarbeitenden, sondern auch der langfristigen Bindung von Schlüsselpersonen an das Unternehmen. Die steuerliche Behandlung solcher Beteiligungsmodelle ist jedoch komplex und unterliegt einem stetigen Wandel.
Vor diesem Hintergrund haben jüngste Entwicklungen in der Rechtsprechung des Bundesgerichts sowie neue Praxisfestlegungen der ESTV zu einer weiteren Präzisierung des Entgeltlichkeitsbegriffs im Zusammenhang mit Mitarbeiterbeteiligungen geführt.
Der vorliegende Beitrag beschreibt explizit nicht die Einkommenssteuerfolgen von Mitarbeiterbeteiligungsplänen beim Arbeitnehmer, sondern beleuchtet die Umsatzabgabe des Arbeitgebers, wenn dieser eine der nachfolgenden Planarten aufsetzt.
Arten von Mitarbeiterbeteiligungssystemen
Grundsätzlich sind die folgenden Mitarbeiterbeteiligungssysteme auf dem Markt bekannt:
- Mitarbeiterbeteiligungsplan, welcher Performance Share Units (PSU ohne Sperrfrist) und Restricted Share Units (RSU, Sperrfrist) beinhaltet
- Mitarbeiterbeteiligungsplan, welcher Aktien zu Vorzugspreisen beinhaltet
- Mitarbeiterbeteiligungsplan, welcher Gratisaktien beinhaltet
- Mitarbeiterbeteiligungsplan, welcher Optionen beinhaltet
- Vergütung mit teilweiser Auszahlung in Aktien
Neue Rechtsprechung und Konkretisierung der Entgeltlichkeit
Die jüngste Rechtsprechung des Bundesgerichts, insbesondere der Urteile 9C_168/2023 und 9C_176/2023 vom 25. November 2024, hat zu einer weiteren Konkretisierung des Begriffs der Entgeltlichkeit geführt. Nur wenn der Mitarbeiter für die Beteiligung (Aktie, Option, Vorzugsaktie etc.) effektiv ein Entgelt bezahlt, liegt überhaupt eine für die Umsatzabgabe relevante Steuerbasis vor. Bei Gratisaktien ist dies per se nicht der Fall, da keine Entschädigung geleistet wird. Bei PSU (Performance Share Units) und RSU (Restricted Share Units), bei denen der Arbeitnehmer kein Entgelt bezahlt, ist ebenfalls keine Umsatzabgabe des Arbeitgebers geschuldet.
Bei Aktien stellt ein allfällig bezahlter Preis, bei Optionen ein allfällig bezahlter Ausübungspreis, ein umsatzabgaberechtlich relevantes Entgelt dar, wenn der Arbeitgeber bzw. die ausgebende Gesellschaft (Mutterkonzern) als Effektenhändler im Sinne des Stempelabgabegesetzes qualifiziert.
Wird ein fixer Teil der Vergütung des Mitarbeiters in Form von Aktien ausbezahlt, bezahlt dieser an sich kein Entgelt. Die Rechtsprechung nimmt im Umkehrschluss hingegen an, dass der vereinbarte Gegenwert als Steuerbasis für die Umsatzabgabe qualifiziert.
Arbeitgeber als Effektenhändler?
Bevor die Einordnung in eines der oben stehenden Vergütungssysteme vorgenommen wird, muss in einem ersten Schritt geprüft werden, ob der Arbeitgeber überhaupt als Effektenhändler qualifiziert.
Effektenhändler sind (Art. 13 Abs. 3 StG):
- Banken
- alle natürlichen und juristischen Personen, inkl. Anstalten und Zweigniederlassungen ausländischer Unternehmen, die Handel mit steuerbaren Urkunden betreiben, oder vermitteln (!) [Vermögensverwalter und Anlageberater]
- alle Gesellschaften/Genossenschaften, BVG-Einrichtungen, die in der letzten Bilanz mehr als CHF 10 Mio. an steuerbaren Urkunden in der Bilanz ausweisen
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CHF 10 Mio. an steuerbaren Urkunden
Für die Bestimmung, ob eine Gesellschaft mehr als CHF 10 Mio. an steuerbaren Urkunden ausweist, ist weder auf den Nennwert noch den Steuerwert oder den Verkehrswert abzustellen. Ausschlaggebend ist die handelsrechtliche Bewertung der Urkunden in der Bilanz. Das heisst, dass Abschreibungen auf diesen Bilanzpositionen relevant sind für die Effektenhändlereigenschaft.
Fallbeispiele
Die dargestellten Grundsätze lassen sich anhand typischer Konzernstrukturen veranschaulichen. Häufig bestehen solche Strukturen aus einer inländischen Muttergesellschaft, mehreren Tochtergesellschaften im In- und Ausland sowie weiteren Beteiligungsgesellschaften. Die steuerliche Behandlung von Mitarbeiterbeteiligungen hängt in diesen Fällen massgeblich von der konkreten Ausgestaltung der Beteiligungsprogramme sowie von der Qualifikation der beteiligten Gesellschaften ab.
Die Praxis zeigt, dass die Qualifikation als Effektenhändler nicht automatisch auf alle Gesellschaften eines Konzerns übergreift. Vielmehr ist für jede Einheit eine eigenständige Beurteilung vorzunehmen. Dies führt zu einer erhöhten Komplexität, insbesondere bei grenzüberschreitenden Strukturen.
Checkliste
- Prüfen Sie, ob der Arbeitgeber als Effektenhändler im Sinne des Stempelabgabegesetzes qualifiziert.
- Analysieren Sie die handelsrechtliche Bilanzierung auf steuerbare Urkunden (Grenzwert: CHF 10 Mio.).
- Bestimmen Sie die Art des Beteiligungsmodells (Aktie, Option, PSU, RSU, Gratisaktie).
- Ermitteln Sie, ob der Mitarbeiter für die Beteiligung ein effektives Entgelt bezahlt.
- Bei PSU/RSU ohne Entgeltzahlung die Umsatzabgabepflicht ausschliessen.
- Bei Aktien oder Optionen den bezahlten Preis als Steuerbasis festlegen.
- In Konzernstrukturen jede Tochtergesellschaft separat auf Effektenhändlereigenschaft prüfen.
- Prüfen Sie bei Vermittlungstätigkeiten, ob die operative Gesellschaft als Vermittlerin qualifiziert.
- Berücksichtigen Sie die neuen Urteile 9C_168/2023 und 9C_176/2023 des Bundesgerichts.
- Sichern Sie die Dokumentation der Entgeltlichkeit für steuerliche Nachweise.
Achtung Vermittlertätigkeit
Bei der Aufsetzung solcher Mitarbeiterbeteiligungspläne kann es sein, dass z.B. die operative Tochtergesellschaft, die gegebenenfalls als Effektenhändlerin qualifiziert, aber im Konzern die Aktien der Muttergesellschaft «verteilt», ihrerseits als Vermittlerin qualifiziert und demnach die Umsatzabgabe auf den Mitarbeiterbeteiligungen abzurechnen hat.
FAQ: Umsatzabgabe
Müssen für Gratisaktien oder RSU ohne Sperrfrist eine Umsatzabgabe entrichtet werden?
Nein, da bei Gratisaktien sowie bei PSU und RSU, bei denen der Arbeitnehmer kein Entgelt bezahlt, keine Entgeltlichkeit vorliegt und somit keine Umsatzabgabe geschuldet ist.
Ab welchem Betrag an steuerbaren Urkunden gilt ein Unternehmen als Effektenhändler?
Ein Unternehmen gilt als Effektenhändler, wenn es in der letzten Bilanz mehr als CHF 10 Mio. an steuerbaren Urkunden ausweist, wobei ausschliesslich die handelsrechtliche Bewertung massgeblich ist.
Gilt die Qualifikation als Effektenhändler automatisch für alle Gesellschaften eines Konzerns?
Nein, die Qualifikation ist nicht automatisch übertragbar. Für jede Einheit in einer Konzernstruktur ist eine eigenständige Beurteilung der Effektenhändlereigenschaft vorzunehmen.
Was passiert, wenn eine Tochtergesellschaft Aktien der Muttergesellschaft verteilt?
Die verteilende Tochtergesellschaft kann als Vermittlerin qualifizieren und muss dann die Umsatzabgabe auf den Mitarbeiterbeteiligungen abrechnen, selbst wenn sie nicht die ausgebende Gesellschaft ist.
Wie wird der Preis bei Optionen für die Umsatzabgabe bestimmt?
Bei Optionen stellt der allfällig bezahlte Ausübungspreis das umsatzabgaberechtlich relevante Entgelt dar, sofern der Arbeitgeber als Effektenhändler qualifiziert.
