Revisor: Aufgaben und Pflichten
Inhalt
KURZ ZUSAMMENGEFASST
Die externe Revisionsstelle prüft die Jahresrechnung revisionspflichtiger Gesellschaften nach gesetzlichen Vorgaben. Je nach Unternehmensgrösse und weiteren gesetzlichen Kriterien erfolgt eine ordentliche oder eine eingeschränkte Revision. Der Revisor prüft, ob die Jahresrechnung und der Antrag über die Verwendung des Bilanzgewinns Gesetz und Statuten entsprechen. Bei der ordentlichen Revision prüft er zudem, ob ein internes Kontrollsystem existiert.
Die wichtigsten Punkte:
- Eine ordentliche Revision ist unter anderem für Publikumsgesellschaften, zur Konzernrechnung verpflichtete Gesellschaften und Unternehmen vorgeschrieben, die in zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren mindestens zwei Schwellenwerte überschreiten: CHF 20 Mio. Bilanzsumme, CHF 40 Mio. Umsatz und 250 Vollzeitstellen im Jahresdurchschnitt.
- Klein- und Mittelunternehmen unterliegen grundsätzlich der eingeschränkten Revision mit geringerer Prüfungstiefe.
- Zu den Prüfungshandlungen gehören unter anderem die Prüfung von Beständen und Bewertungen sowie der Abgleich ausgewählter Geschäftsvorfälle mit Belegen.
- Bei der Gewinnverwendung ist insbesondere zu prüfen, ob ein Verlustvortrag berücksichtigt und der gesetzlichen Gewinnreserve der vorgeschriebene Anteil des Jahresgewinns zugewiesen wurde.
- Bei der ordentlichen Revision erstattet die Revisionsstelle dem Verwaltungsrat einen umfassenden Bericht und der Generalversammlung einen zusammenfassenden Bericht über das Prüfungsergebnis.
Prof. Dr. Thomas Rautenstrauch
Prof. Dr. rer. pol. Thomas Rautenstrauch ist Dozent für Controlling und Corporate Finance im Institut für Finance and Law der OST - Ostschweizer Fachhochschule. Er wirkt zudem seit 2007 als Dozent und Prüfungsexperte bei der ExpertSuisse für die Ausbildung zum dipl. Wirtschaftsprüfer und dipl. Steuerexperten sowie seit 2014 als Gastprofessor für Managerial Accounting im EMBA des MCI Management Center Innsbruck. Thomas Rautenstrauch ist Autor von mehreren Fachbüchern und zahlreichen Artikeln in Fachzeitschriften und in der Wirtschaftspresse.
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Welche Aufgaben und Pflichten hat ein Revisor gemäss Schweizer Recht?
Prüfungspflicht und Revisionsarten
Geregelt ist die Prüfungspflicht in Art. 727 und Art. 727a OR. Unterschieden werden zwei Revisionsarten, die ordentliche und die eingeschränkte Revision. Während für die ordentliche Revision vom Berufsstand der Wirtschaftsprüfer bzw. durch deren Kammerorganisation Expert Suisse die Schweizer Prüfungsstandards als konzeptionelle Grundlage zu beachten sind, existiert für die eingeschränkte Revision nur ein einziger Standard (SER – Schweizer Standard für die eingeschränkte Revision).
Die eingeschränkte Revision gemäss Art. 727a OR bietet eine geringere Prüfungssicherheit als die ordentliche Revision. Die Prüfung beschränkt sich auf Befragungen, analytische Prüfungshandlungen und angemessene Detailprüfungen (Art. 729a OR). In der Schweiz werden somit lediglich die «grösseren Unternehmen» von der ordentlichen Revision berührt, während die Klein- und Mittelunternehmen (KMU) eine eingeschränkte Revision mit klarem Fokus auf die Jahresrechnung kennen.
Nach Art. 727 Abs. 1 OR müssen die folgenden Gesellschaften ihre Jahresrechnung und gegebenenfalls ihre Konzernrechnung durch eine externe Revisionsstelle ordentlich prüfen lassen:
1. Publikumsgesellschaften; als solche gelten Gesellschaften, die:
- Beteiligungspapiere an einer Börse kotiert haben,
- Anleihensobligationen ausstehend haben,
- mindestens 20 Prozent der Aktiven oder des Umsatzes zur Konzernrechnung einer Gesellschaft nach Buchstabe a oder b beitragen;
2. wirtschaftlich bedeutende Gesellschaften, weil sie wenigstens zwei der nachstehenden Grössenkriterien in zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren überschreiten:
- Bilanzsumme von 20 Millionen Franken,
- Umsatzerlös von 40 Millionen Franken,
- 250 Vollzeitstellen im Jahresdurchschnitt;
3.Gesellschaften, die zur Erstellung einer Konzernrechnung verpflichtet sind.
Eine ordentliche Revision muss auch dann vorgenommen werden, wenn Aktionäre, die zusammen mindestens 10 Prozent des Aktienkapitals vertreten, dies verlangen. Diese Regelung führt damit zu einer Stärkung der Rechte von qualifizierten Minderheiten (Art. 727 Abs. 2 OR).
Selbst wenn das Gesetz keine ordentliche Revision der Jahresrechnung für ein Unternehmen vorsieht, so können die Statuten bestimmen oder kann die Generalversammlung beschliessen, dass die Jahresrechnung ordentlich geprüft wird.
Lediglich eingeschränkt prüfen lassen muss eine Gesellschaft ihre Jahresrechnung durch eine externe Revisionsstelle dann, wenn die Voraussetzungen für eine ordentliche Revision nicht gegeben sind (Art. 727a Abs. 1 OR).
Mit der Zustimmung sämtlicher Aktionäre kann auf die eingeschränkte Revision verzichtet werden, wenn die Gesellschaft nicht mehr als zehn Vollzeitstellen im Jahresdurchschnitt hat (Art. 727a Abs. 2 OR). Dieser Fall wird auch als «Opting-out» bezeichnet. Haben die Aktionäre allerdings auf eine eingeschränkte Revision verzichtet, dann gilt dieser Verzicht auch für die nachfolgenden Jahre. Jedoch hat jeder Aktionär das Recht, spätestens zehn Tage vor der Generalversammlung eine eingeschränkte Revision zu verlangen. Die Generalversammlung muss in diesem Fall die externe Revisionsstelle wählen.
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Gegenstand und Umfang von einem Revisor
Im Zusammenhang mit der ordentlichen Revision gehört es zu den Aufgaben von einem Revisor zu prüfen, ob:
- die Jahresrechnung und gegebenenfalls die Konzernrechnung den gesetzlichen Vorschriften, den Statuten und dem gewählten Regelwerk entsprechen;
- der Antrag des Verwaltungsrats an die Generalversammlung über die Verwendung des Bilanzgewinnes den gesetzlichen Vorschriften und den Statuten entspricht; sowie
- ein internes Kontrollsystem existiert.
Dagegen ist die Geschäftsführung des Verwaltungsrats nicht Gegenstand der Prüfung durch die externe Revisionsstelle.
Die gesetzlichen und statutarischen Vorschriften sollen durch eine unabhängige formelle und materielle Kontrolle gesichert werden. Es wird geprüft, ob die für den Jahresabschluss und die Buchführung geltenden Normen eingehalten wurden.
Eine lückenlose Prüfung des Buchhaltungsstoffes ist allerdings nicht möglich. Durch Anwendung verschiedener Prüfungstechniken und -methoden haben sich die Prüfer von der Ordnungsmässigkeit und Richtigkeit der Rechnungslegung im Sinn der gesetzlichen Vorschriften zu überzeugen.
Prüfungsgegenstand sind die Bücher und die Jahresrechnung der Gesellschaft.
In Abgrenzung dazu ist bei der eingeschränkten Revision sowohl der Umfang als auch die Tiefe der Prüfungshandlungen deutlich geringer, weshalb auch die Prüfungssicherheit auf einem niedrigeren Niveau verbleibt. Dies zeigt sich vor allem im Normal-Wortlaut des Bestätigungsvermerks bei einer eingeschränkten Revision, der die reduzierte Prüfungs- bzw. Urteilssicherheit klar erkennen lässt:
«Bei unserer Revision sind wir nicht auf Sachverhalte gestossen, aus denen wir schliessen müssten, dass die Jahresrechnung sowie der Antrag über die Verwendung des Bilanzgewinns nicht Gesetz und Statuten entsprechen.»
Alternativ kann eine Gesellschaft freiwillig eine ordentliche Revision der Jahresrechnung anstelle einer eingeschränkten Revision vornehmen lassen, was auch als sogenanntes «Opting-up» bezeichnet wird und zur Folge hat, dass sämtliche Anforderungen der ordentlichen Revision zu erfüllen sind.
Hiervon unberührt bleibt die Prüfungspflicht aus anderen gesetzlich relevanten Prüfungsanlässen, wie die Prüfung von:
- Kapitalerhöhungen,
- Kapitalherabsetzungen,
- Fusionen oder
- Zwischenabschlüssen bei begründeter Besorgnis einer Überschuldung gemäss Art. 725b OR.
- Prüfen, ob die Gesellschaft in zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren mindestens zwei der Grössenkriterien für eine ordentliche Revision überschreitet (Bilanzsumme, Umsatz, Vollzeitstellen).
- Sämtliche Bankauszüge, Postauszüge und WIR-Auszüge für die gesamte Rechnungsperiode bereithalten.
- Unterzeichnete Inventarlisten über Waren, Rohmaterial, Hilfsmaterial sowie angefangene Arbeiten erstellen.
- OP-Listen (Offene Positionen) der Debitoren und Kreditoren per Bilanzstichtag aktualisieren.
- Belege für alle Verrechnungssteuer-Guthaben und Rückforderungen sammeln.
- Lohnabrechnungen, AHV-Abrechnungen und Unterlagen zu den Sozialversicherungsbeiträgen zur Abstimmung mit der Finanzbuchhaltung bereitstellen.
- MWST-Abrechnungen und Unterlagen für die jährliche MWST-Abstimmung organisieren.
- Dokumentation des internen Kontrollsystems für die ordentliche Revision aufbereiten.
- Statuten und Handelsregisterauszug prüfen und abklären, ob eine ordentliche Revision aus einem anderen gesetzlichen Grund oder auf Verlangen von Aktionären erforderlich ist.
- Frist für den Antrag auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer beachten: grundsätzlich drei Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die steuerbare Leistung fällig wurde.
Prüfungshandlungen
Unter Prüfungshandlungen versteht man die Tätigkeiten, die Informationen für das Prüfungsurteil liefern. Diese sind wie folgt aufgebaut:
Bestandesprüfungen: Sind die Bestände nachgewiesen, sind sie vollständig?
- Nachweis durch Messen, Zählen, Besichtigung, Nachweis mittels Bankauszug.
Bewertungsprüfungen
- Prüfung, ob die angewandten Bewertungsmethoden, Bewertungsgrundsätze den gesetzlichen Vorschriften entsprechen (Art. 959 ff. OR und Art. 960 ff. OR);
- Sind die Aktiven/Passiven über- oder unterbewertet?
- Sind die Aufwendungen sachlich begründet?
- Sind die Erträge, Verbindlichkeiten und Eventualverpflichtungen vollständig in der Jahresrechnung nachgewiesen?
Verkehrsprüfungen
- Ist die Ordnungsmässigkeit der Buchhaltung eingehalten?
- Überprüfung der gesamten Periode;
- Prüfung der ausbezahlten Löhne, andere Positionen der ER;
- Geldkonti mit den entsprechenden Auszügen (Post, Bank, WIR);
- Periodenabrechnungen von Zinsen, VST, und Spesen;
- OP-Liste oder Inventarliste der Debitoren per Bilanzstichtag;
- Sind Wertberichtigungen für Forderungen notwendig (Delkredere)?
- Gibt es noch nicht zurückgeforderte Verrechnungssteuer? Der Rückerstattungsantrag ist grundsätzlich innert drei Jahren nach Ablauf des Kalenderjahres zu stellen, in dem die steuerbare Leistung fällig geworden ist.
- Belege für sämtliche VST-Guthaben;
- Unterzeichnetes Inventar über Waren, Rohmaterial, Hilfsmaterial, Halb- und Fertigfabrikate;
- Sind die Vorräte zu Einstands- oder Herstellkosten bewertet?
- Unterzeichnetes Inventar der angefangenen Arbeiten;
- Sind die angefangenen Arbeiten anhand der Fakturen und Debitorenzahlungen des Folgejahres nachvollziehbar?
- Belege über das Wertschriftenverzeichnis;
- OP-Liste oder Inventarliste der Kreditoren per Bilanzstichtag;
- Belege und Saldi aus den Bankkontokorrenten, Darlehen und Hypotheken mit den Bankauszügen;
- Sind die Rückstellungen notwendig?
- Stimmen die abgerechneten MWST-Bewegungen mit der Buchhaltung überein?
- MWST-Abrechnungen und alle Unterlagen, die für die mindestens einmal jährlich vorzunehmende MWST-Abstimmung zur Finanzbuchhaltung benötigt werden;
- Angaben über geleistete Löhne (Lohnabrechnungen, Quittungen etc.);
- Angaben über die geleisteten Beiträge an Sozialversicherungen;
- Sind Abgrenzungen für noch ausstehende Löhne (Dezember, Grati, Provisionen etc.) notwendig?
- Stimmt der Bruttolohn mit der AHV-Abrechnung überein?
- Unterlagen zur Abstimmung von Lohnbuchhaltung zu Finanzbuchhaltung;
- Angaben über Verträge, welche Zinskonditionen enthalten.
Überprüfung Gewinnverwendung
Die Generalversammlung hat über die vom Verwaltungsrat vorgeschlagene Gewinnverwendung zu bestimmen. Gleichzeitig muss aber auch die externe Revisionsstelle überprüfen, ob die Gewinnverwendung Gesetz und Statuten entspricht und hat der GV darüber Bericht zu erstatten. Insbesondere muss folgender Punkt beachtet werden:
Der gesetzlichen Gewinnreserve sind 5 % des Jahresgewinns zuzuweisen. Ein Verlustvortrag ist zuvor mit dem Jahresgewinn zu verrechnen. Die Zuweisung ist erforderlich, bis die gesetzliche Gewinnreserve zusammen mit der gesetzlichen Kapitalreserve 50 % des im Handelsregister eingetragenen Aktienkapitals erreicht. Bei Holdinggesellschaften beträgt diese Grenze 20 % (Art. 672 OR).
Berichterstattung über die externe Revision
Bei der ordentlichen Revision erstattet die Revisionsstelle dem Verwaltungsrat einen umfassenden Bericht mit Feststellungen über die Rechnungslegung, das interne Kontrollsystem sowie die Durchführung und das Ergebnis der Revision. Der Generalversammlung erstattet sie schriftlich einen zusammenfassenden Bericht über das Ergebnis der Revision (Art. 728b OR).
Bei der eingeschränkten Revision erstattet die Revisionsstelle der Generalversammlung einen schriftlichen Bericht über das Ergebnis der Prüfung (Art. 729b OR).
Revisor: Ein Fazit
Die Pflicht zur ordentlichen oder eingeschränkten Revision richtet sich nach den für die jeweilige Rechtsform geltenden Bestimmungen. Für Aktiengesellschaften knüpft die ordentliche Revision unter anderem an quantitative Kriterien (Unternehmensgrösse gemessen in Umsatz, Bilanzsumme und Anzahl Vollzeitstellen im Jahresdurchschnitt) und qualitative Kriterien (Publikumsgesellschaften, Pflicht zur Konzernrechnung) an.
In der Schweiz sind mit der ordentlichen und der eingeschränkten Revision vor allem zwei Revisionsarten zu unterscheiden, wobei mit Abstand die meisten Unternehmen lediglich der eingeschränkten Revision unterliegen und somit geringere Kosten für Prüfungshonorare der Fall sein dürften.
FAQ: Revisor
Wann ist eine ordentliche Revision in der Schweiz zwingend?
Eine ordentliche Revision ist für Publikumsgesellschaften und Gesellschaften vorgeschrieben, die zur Erstellung einer Konzernrechnung verpflichtet sind. Sie ist auch nötig, wenn eine Gesellschaft in zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren mindestens zwei Schwellenwerte überschreitet: CHF 20 Mio. Bilanzsumme, CHF 40 Mio. Umsatzerlös und 250 Vollzeitstellen im Jahresdurchschnitt. Zudem können Aktionäre, die zusammen mindestens 10 Prozent des Aktienkapitals vertreten, eine ordentliche Revision verlangen.
Was unterscheidet die eingeschränkte von der ordentlichen Revision?
Die eingeschränkte Revision bietet eine geringere Prüfungssicherheit und beschränkt sich auf Befragungen, analytische Prüfungshandlungen und angemessene Detailprüfungen. Die ordentliche Revision umfasst weitergehende Prüfungshandlungen. Dabei prüft die Revisionsstelle auch, ob ein internes Kontrollsystem existiert.
Darf ein kleiner AG-Aktionär auf die Revision verzichten?
Ja, auf die eingeschränkte Revision kann verzichtet werden, wenn die Gesellschaft im Jahresdurchschnitt nicht mehr als zehn Vollzeitstellen hat und sämtliche Aktionäre zustimmen (Opting-out). Jeder Aktionär kann spätestens zehn Tage vor der Generalversammlung wieder eine eingeschränkte Revision verlangen.
Prüft der Revisor auch die Geschäftsführung des Verwaltungsrats?
Nein, die Geschäftsführung des Verwaltungsrats ist nicht Gegenstand der Abschlussprüfung. Die Revisionsstelle prüft die Jahresrechnung und den Antrag über die Verwendung des Bilanzgewinns. Bei der ordentlichen Revision prüft sie zudem, ob ein internes Kontrollsystem existiert.
Wie hoch ist die gesetzliche Gewinnreserve?
Der gesetzlichen Gewinnreserve sind 5 Prozent des Jahresgewinns zuzuweisen. Ein Verlustvortrag ist zuvor zu verrechnen. Die Reserve ist zu äufnen, bis sie zusammen mit der gesetzlichen Kapitalreserve 50 Prozent des im Handelsregister eingetragenen Aktienkapitals erreicht. Bei Holdinggesellschaften beträgt die Grenze 20 Prozent.
