Steuerfreier Kapitalgewinn: Steuerliche Folgen bei der Nachfolgeregelung in Unternehmen
KURZ ZUSAMMENGEFASST
Obwohl der Verkauf von Aktien aus dem Privatvermögen grundsätzlich steuerfrei ist, greifen in der Schweizer Steuerpraxis zunehmend Ausnahmen, insbesondere bei Unternehmensnachfolgen. Das Bundesgericht hat klargestellt, dass ein wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen der Tätigkeit des Verkäufers und dem Verkaufserlös dazu führen kann, dass der Gewinn als steuerbares Erwerbseinkommen qualifiziert wird. Zudem bestehen Risiken bei Verkäufen zu Vorzugspreisen, die als Schenkung oder Lohnbestandteil behandelt werden können.
Die wichtigsten Punkte:
- Privater Kapitalgewinn ist grundsätzlich steuerfrei, Ausnahmen bei Unternehmensnachfolge sind jedoch häufig.
- Weiterarbeit des Verkäufers im Unternehmen kann zur Umqualifizierung des Gewinns in Erwerbseinkommen führen.
- Verkäufe zu Vorzugspreisen bergen das Risiko der Besteuerung als Schenkung oder Lohn.
- Die Abgrenzung zwischen Schenkung und Lohn hängt vom wirtschaftlichen Bezug zum Arbeitsverhältnis ab.
- Eine detaillierte Einzelfallprüfung ist vor jedem Verkauf unerlässlich.
Dominique Hättenschwiler
Dominique Hättenschwiler arbeitet in der Steuer- und Rechtsabteilung der OBT AG in St.Gallen und verfügt über langjährige Erfahrung in der steuerlichen Beratung von nationalen und internationalen Unternehmen und Konzerngesellschaften. Seine Beratungsschwerpunkte sind neben Nachfolgeplanungen, Mergers & Acquisitions, strategischen Steuerplanungen sowie Restrukturierungen und Sanierungen von Unternehmen auch die Beratung für Expatriates, Aufwandbesteuerung und im Bereich der Sozialversicherungen. Er ist Mitglied von EXPERTsuisse sowie Dozent für Steuerrecht an der BVS St.Gallen und bei verschiedenen Weiterbildungsveranstaltungen.
Otmar Sieber
Otmar Sieber ist Partner und Bereichsleiter Steuern/Recht bei der OBT AG in St. Gallen. Seine Beratungsschwerpunkte sind Umstrukturierungen von Unternehmen, Nachfolgeplanungen und -regelungen sowie Spezialfragen in den Bereichen Sozialversicherungsrecht und Mehrwertsteuer. Er ist Dozent bei verschiedenen Weiterbildungsveranstaltungen und war Mitglied des MWST-Kompetenzzentrums der Schweizer Treuhandkammer sowie langjähriger nebenamtlicher Richter am Verwaltungsgericht Appenzell A. Rh.
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Wann wird ein steuerfreier Kapitalgewinn bei der Unternehmensnachfolge zu steuerbarem Einkommen?
Steuerfreier Kapitalgewinn – Praxis Ausnahmen
Werden Aktien aus dem Privatvermögen veräussert, gilt der Verkauf grundsätzlich als steuerfreier Kapitalgewinn. Trotz der klaren Regelung gibt es nach der langjährigen und von den Gerichten geschützten Praxis viele Ausnahmen (indirekte Teilliquidation, Transponierung, Teilliquidationen etc.). Mit Urteil vom 3. April 2015 (2C_618/2014) hat das Bundesgericht die Steuerfreiheit von Kapitalgewinnen weiter eingeschränkt. In diesem Fall wurde der im Rahmen einer Unternehmensnachfolge erzielte Veräusserungserlös in steuerbares Einkommen aus einer (Erwerbs-) Tätigkeit unqualifiziert, ohne dabei eine Steuerumgehung zu begründen.
Ein Extremfall mit Folgen
Das Bundesgericht prüfte im oben erwähnten Urteil, ob ein steuerfreier Kapitalgewinn nach Art. 16 Abs. 3 DBG oder ein steuerbares Einkommen aus einer (Erwerbs-)Tätigkeit (Art. 16 Abs. 1 i.V.m. Art. 17 Abs. 1 DBG) vorliegt. Das Bundesgericht hielt dazu Folgendes fest (Erwägung 5):
Bereits in seiner Praxis zum Bundesratsbeschluss vom 9. Dezember 1940 über die Erhebung einer direkten Bundessteuer (BdBSt) hat das Bundesgericht festgehalten, dass der Begriff des Einkommens aus einer (Erwerbs-) Tätigkeit weit zu interpretieren ist. Es handelt sich dabei nicht nur um Einkommen aus einer vertraglich vereinbarten Gegenleistung im engeren Sinne. Ein Einkommen aus Erwerbstätigkeit liegt vielmehr bereits dann vor, wenn zwischen der Leistung, die der Steuerpflichtige erhält, und seiner Tätigkeit ein derartiger wirtschaftlicher Zusammenhang besteht, dass die Leistung die Folge der Tätigkeit ist und der Steuerpflichtige die Leistung im Hinblick auf seine Tätigkeit erhält (…). …. Demgegenüber stellt die Steuerfreiheit privater Kapitalgewinne mit Blick auf den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV) und das diesen konkretisierende Reinvermögenszugangsprinzip eine systemwidrige Ausnahme dar (…)».
Der vom Bundesgericht beurteilte Fall ist ein Extremfall. Dessen Begründungen haben jedoch zur Folge, dass die Weiterführung der Mitarbeit des bisherigen Aktionärs im Unternehmen ausreichen kann, um den beim Aktienverkauf erzielten Kapitalgewinn ganz oder teilweise als Erwerbseinkommen zu besteuern. Aus diesem Grund muss die neue Praxis in allen Fällen, bei denen der Verkäufer weiter im Unternehmen mitarbeitet, geprüft werden.
Zu beachten ist, dass eine Umqualifizierung von Veräusserungserlösen in steuerbares Einkommen auch sozialversicherungsrechtliche Folgen haben kann.
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Veräusserungen zu Vorzugspreisen
Seit einigen Jahren wird von den Steuerbehörden vermehrt geprüft, ob Beteiligungen zu Vorzugspreisen verkauft werden. Dies kann folgende Steuerfolgen haben:
- Der Verkauf wird als gemischte Schenkung beurteilt und auf dem Schenkungsbetrag werden Schenkungssteuern nach dem kantonalen Steuergesetz erhoben.
- Der Schenkungsbetrag wird als steuerbares Einkommen aus einer (Erwerbs-)Tätigkeit (Art. 16 Abs. 1 i.V.m. Art. 17 Abs. 1 DBG) besteuert.
Der Wert von Beteiligungen hängt von vielen Faktoren ab. So können sich abzeichnende zukünftige negative Marktentwicklungen oder eine grosse Abhängigkeit des Betriebs vom Verkäufer oder vom Käufer zur Folge haben, dass die Parteien den Wert der Beteiligung tief ansetzen.
Die Steuerbehörden stellen jedoch bei der Beurteilung oft auf die steueramtliche Schätzung ab, welche auf dem Gewinn der letzten Jahre beruht und die besonderen Umstände des konkreten Falls nicht berücksichtigt. Dies führt oft dazu, dass das Vorliegen eines Vorzugspreises zu Unrecht bejaht wird.
Falls tatsächlich ein Vorzugspreis vorliegt, können daraus Schenkungs- oder Einkommenssteuern resultieren. Die Abgrenzung zwischen Schenkung und Lohn gestaltet sich in der Praxis oft sehr schwierig und ist individuell nach Beurteilung des Einzelfalls vorzunehmen. Besteht ein genügend enger wirtschaftlicher Bezug zum Arbeitsverhältnis, was bei mitarbeitenden Käufern oft als gegeben erachtet wird, ist die Qualifikation des Schenkungsbetrags als Lohn ein erhebliches Risiko. Demgegenüber wird eine Schenkung angenommen, wenn die Schenkung nicht in Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnisses erfolgt (siehe Abbildung 1: Entscheidungsbaum).
Checkliste
- Prüfen, ob eine Weiterbeschäftigung des Verkäufers nach dem Verkauf geplant ist.
- Analysieren, ob ein wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen der Tätigkeit und dem Verkaufserlös besteht.
- Den Verkaufspreis objektiv bewerten und nicht nur auf steueramtliche Schätzungen verlassen.
- Ermitteln, ob der Verkaufspreis unter dem Marktwert liegt (Vorzugspreis-Risiko).
- Beurteilen, ob ein enger Bezug zum Arbeitsverhältnis des Käufers vorliegt.
- Unterscheiden, ob der Preisvorteil als Schenkung oder als Lohnbestandteil einzustufen ist.
- Dokumentieren, dass keine Schenkung im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis erfolgt.
- Einen detaillierten Sachverhalt für die Steuerbehörden vorbereiten.
- Bei Unsicherheiten einen Steuerexperten für eine Einzelfallprüfung hinzuziehen.
Fazit
Insbesondere im Rahmen von Unternehmensnachfolgen stellt sich immer wieder die Frage, ob der bisherige Inhaber beim Verkauf der Beteiligung einen steuerfreien Kapitalgewinn erzielt oder ob dieser Verkauf Steuerfolgen auslöst. Nach den neueren Tendenzen in der Praxis besteht vermehrt das Risiko, dass der Verkaufspreis teilweise als Lohn oder Schenkung besteuert wird. Für eine erste grobe Beurteilung kann z.B. der Entscheidungsbaum eine Hilfestellung bieten. Für eine abschliessende und korrekte steuerliche Beurteilung ist der Sachverhalt jedoch im Einzelfall detailliert zu prüfen.
FAQ: Steuerfreier Kapitalgewinn
Ist der Verkauf von Aktien aus dem Privatvermögen immer steuerfrei?
Nein, obwohl dies die gesetzliche Grundregel ist, gibt es in der Praxis viele Ausnahmen, insbesondere wenn der Verkauf im Rahmen einer Unternehmensnachfolge erfolgt und der Verkäufer weiter im Unternehmen tätig ist.
Wann wird ein Kapitalgewinn als Erwerbseinkommen besteuert?
Wenn zwischen der Tätigkeit des Verkäufers und dem Verkaufserlös ein derartiger wirtschaftlicher Zusammenhang besteht, dass der Erlös als Folge der Tätigkeit gilt. Dies ist oft der Fall, wenn der Verkäufer nach dem Verkauf weiterarbeitet.
Was passiert, wenn Beteiligungen zu Vorzugspreisen verkauft werden?
Der Differenzbetrag kann als Schenkung besteuert werden oder, falls ein enger Bezug zum Arbeitsverhältnis besteht, als steuerbares Einkommen aus einer Erwerbstätigkeit (Lohn).
Kann eine Umqualifizierung auch sozialversicherungsrechtliche Folgen haben?
Ja, eine Umqualifizierung von Veräusserungserlösen in steuerbares Einkommen kann auch Auswirkungen auf die Sozialversicherungsbeiträge haben.
Wie lässt sich das Risiko einer Nachbesteuerung minimieren?
Durch eine detaillierte Einzelfallprüfung vor dem Verkauf, eine objektive Preisgestaltung und die klare Dokumentation, dass kein wirtschaftlicher Bezug zwischen der Tätigkeit und dem Verkaufserlös besteht.
