04.04.2016

Eigene Aktien: Im neuen Rechnungslegungsrecht

Die Steuerneutralität war eine der wesentlichen Rahmenbedingungen des neuen Rechnungslegungsrechts, das für den Einzelabschluss des Geschäftsjahres 2015 erstmals anzuwenden ist. Der nachfolgende Artikel beschäftigt sich mit den steuerlichen Auswirkungen des neuen Ausweises eigener Aktien und geht insbesondere auf die Thematik ein, wie Kapitaleinlagereserven im Zusammenhang mit eigenen Kapitalanteilen dargestellt werden müssen, damit sie sowohl den steuerlichen als auch den handelsrechtlichen Anforderungen genügen.

Von: René Buchmann, Sarah Pflüger   Drucken Teilen   Kommentieren  

René Buchmann

René Buchmann ist Executive Director, Leiter Wirtschaftsprüfung bei der Ernst & Young AG. Ausserdem ist er Stellvertretender Leiter Professional Practice, Präsident des Fachbereichs Rechnungslegung von EXPERTsuisse und Mitglied des Vorstandes. René Buchmann hat Erfahrung in der Prüfung von Abschlüssen nach OR, FER und IFRS, Prüfung von börsenkotierten Unternehmen (SIX, SEC) als auch von privaten Unternehmen.

Sarah Pflüger

Sarah Pflüger arbeitet als Leiterin Tax Accounting and Risk Advisory Services bei der Ernst & Young AG in Zürich. Sie ist Spezialistin für das Tax Accounting, Steuerberichterstattung und Steuerrisikomanagement und weist langjährige Erfahrung in der Prüfung der Steuerpostion von verschiedenen Konzernen auf.

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Eigene Aktien

Hintergrund

Das neue Rechnungslegungsrecht brachte eine wesentliche Änderung hinsichtlich der Darstellung eigener Aktien, die nach Art. 959a Abs. 2 Ziff. 3 Bst. e OR neu als Minusposten im Eigenkapital und nicht mehr als Aktivum zu zeigen sind. Weiter können beispielsweise nach dem Schweizer Handbuch der Wirtschaftsprüfung, Band «Buchführung und Rechnungslegung» Kursgewinne- und Verluste bei Wiederveräusserungen neu direkt im Eigenkapital und nicht mehr ausschliesslich in der Erfolgsrechnung verbucht werden.

Steuerliche Auswirkungen

Die Schweizerische Steuerkonferenz hält bezüglich der Verbuchung von Verkaufserfolgen in ihrer Analyse zum neuen Rechnungslegungsrecht fest (Version vom 26. November 2014), dass es sich dabei ausschliesslich um eine Änderung der Darstellung handelt, welche die steuerrechtliche Praxis nicht ändert.

  • Während der Haltedauer ergibt sich daher eine steuerliche Korrektur: Unrealisierte Wertverluste zwischen dem Verkehrswert und den Anschaffungskosten können von den Steuerpflichtigen in der Steuerbilanz gewinnsteuerwirksam geltend gemacht werden, auch wenn diese unter dem neuen Rechnungslegungsrecht handelsrechtlich nicht mehr verbucht werden dürfen. Werterholungen sind bis zu den Anschaffungskosten als Gewinn steuerbar.
  • Effektive Buchgewinne bzw. -verluste sind bei Veräusserung unabhängig von der handelsrechtlichen Verbuchung steuerwirksam. Der Minusposten «eigene Kapitalanteile» reduziert nach Ansicht der Schweizerischen Steuerkonferenz das steuerbare Eigenkapital nicht.

Eigene Aktien: Ausweis von Kapitaleinlagereserven

Seit Einführung des Kapitaleinlageprinzips bestand die Möglichkeit, die handelsrechtlich erforderliche Reserve für eigene Aktien aus Kapitaleinlagereserven zu bilden. Dies hat unter anderem ermöglicht, dass sich bei Vernichtung von eigenen Kapitalanteilen oder bei Fristablauf gemäss Art. 4a des Verrechnungssteuergesetzes weder Einkommens- noch Verrechnungssteuerfolgen ergeben.

In diesem Zusammenhang haben sich mit der Einführung des neuen Rechnungslegungsgesetzes Schwierigkeiten ergeben, einen sowohl handels- als auch steuerrechtskonformen Ausweis vorzunehmen: Die Mindestgliederung gemäss OR sieht einen Ausweis der eigenen Kapitalanteile als Minusposten am Schluss des Eigenkapitals vor, während die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) dagegen in ihrem Kreisschreiben Nr. 29a vom 9. September 2015 festhielt, dass aus steuerlicher Sicht nur ein Ausweis der eigenen Beteiligungsrechte als Minusposten unter den gesetzlichen Kapitalreserven sicherstelle, dass sich bei Vernichtung von eigenen Kapitalanteilen oder bei Fristablauf gemäss Art. 4a des Verrechnungssteuergesetzes weder Einkommens- noch Verrechnungssteuerfolgen ergeben.

EXPERTsuisse hat nun zusammen mit der ESTV nach einer Ausweismöglichkeit gesucht, die sowohl den steuerlichen als auch den handelsrechtlichen Ansprüchen genügt und dabei eine Lösung gefunden, die beiden Kriterien gerecht wird. Sie ist anwendbar, wenn zwei Kriterien kumulativ erfüllt sind:

  • Es liegen steuerlich anerkannte Reserven aus Kapitaleinlagen gemäss Artikel 5 Absatz 1 bis VStG (Kapitaleinlagereserven) vor, welche verbucht sind und unter den gesetzlichen Kapitalreserven ausgewiesen werden;
  • Im Zeitpunkt des Erwerbs der eigenen Kapitalanteile lagen auch tatsächlich Reserven aus Kapitaleinlagen vor, die betragsmässig mindestens dem Total der eigenen Kapitalanteile zur Verrechnung mit Kapitaleinlagereserven entsprechen.

Darstellung in der Bilanz

Die nachfolgende Darstellung ist nach Ansicht der ESTV sowie EXPERTsuisse geeignet, um sowohl den steuerlichen als auch handelsrechtlichen Anforderungen gerecht zu werden (Bsp. aus. ergänzter Version Kreisschreiben Nr. 29a):

Abbildung: Darstellung in der Bilanz

Kapitaleinlagereserven werden dabei wie bis anhin gesondert auf einem Konto in der Handelsbilanz ausgewiesen, unter der Position der «Gesetzlichen Kapitalreserven». Eigene Kapitalanteile, deren steuerliche Behandlung nach Art. 5 Abs. 1 bis VStG erfolgen soll, d.h. die steuerlich gegen die Kapitaleinlagereserve «verrechnet» werden sollen, sind gesondert als Minusposten am Schluss des Eigenkapitals ausgewiesen. Im Beispiel wird der gesamte Betrag der Kapitaleinlagereserven den eigenen Kapitalanteilen zugewiesen.

Quelle: Dieser Beitrag stammt aus den Tax-News, Ernst & Young AG, Ausgabe Frühling 2016.

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