Besteuerung von Grundstückgewinnen: Monistisches und dualistisches System
Inhalt
KURZ ZUSAMMENGEFASST
Die Besteuerung von Grundstückgewinnen in der Schweiz erfolgt entweder nach dem monistischen oder dem dualistischen System. Während das monistische System alle Grundstückgewinne – unabhängig davon, ob sie im Privat- oder Geschäftsvermögen erzielt werden – ausschliesslich der Grundstückgewinnsteuer unterwirft, trennt das dualistische System zwischen diesen Kategorien. Im dualistischen System unterliegen Gewinne aus dem Privatvermögen der Sondersteuer, während Gewinne aus dem Geschäftsvermögen der ordentlichen Einkommens- oder Gewinnsteuer zugeführt werden.
Die wichtigsten Punkte:
- Grundstückgewinne im Privatvermögen sind auf Bundesebene steuerfrei und unterliegen kantonal immer der Grundstückgewinnsteuer.
- Im monistischen System (z. B. Zürich, Bern) werden auch Gewinne aus dem Geschäftsvermögen der Grundstückgewinnsteuer unterstellt.
- Im dualistischen System (Mehrheit der Kantone) werden Gewinne aus dem Geschäftsvermögen der Einkommens- oder Gewinnsteuer unterworfen.
- Der Bund besteuert im Geschäftsvermögen erzielte Gewinne in beiden Systemen mit der direkten Bundessteuer.
- Bei langer Besitzdauer können alternative Werte für die Anlagekosten die Steuerlast senken.
Andreas Nachbur
Andreas Nachbur, Treuhänder mit eidg. Fachausweis, ist Partner bei der JP Steuer AG in Basel. Seine Spezialgebiete sind die Steuerplanung nat. und jur. Personen, die Mehrwertsteuerberatung von in- und ausländischen Unternehmen sowie die Beratung für entsendende Unternehmen und ihre Angestellten.
Yves Strobel
Yves Strobel, dipl. Steuerexperte, Treuhänder mit eidg. Fachausweis, JP Steuer AG, Basel/Zürich.
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Wie unterscheiden sich das monistische und das dualistische System bei der Besteuerung von Grundstückgewinnen in der Schweiz?
Hintergründe
Eine kontinuierliche Bemessung der Wertvermehrung bzw. eine jährliche Besteuerung der aufgelaufenen Wertsteigerung von Grundstücken wären wohl aus praktischen Gründen unmöglich. Deshalb drängt sich eine einmalige Besteuerung der Grundstückgewinne zum Zeitpunkt ihrer Realisierung – in der Regel zum Zeitpunkt der Veräusserung eines Grundstücks – auf. Dabei ergeben sich vom System her keine Bemessungsprobleme, denn der erzielte Gewinn lässt sich zuverlässig und auf einfache Art aus der Differenz zwischen dem Verkaufserlös und den Anlagekosten, wiederum definiert als die Anschaffungskosten und die wertvermehrenden Aufwendungen, ermitteln.
Grundstückgewinne können auf verschiedene Arten besteuert werden, sei es durch eine Sondersteuer – meist Grundstückgewinnsteuer genannt – oder durch die ordentliche Einkommens- bzw. Gewinnsteuer. Für die Erfassung mit einer Sondersteuer spricht vor allem die einmalige Besteuerung des Grundstückgewinns. Erzielt ein Steuerpflichtiger einen Grundstückgewinn, und wird dieser zusammen mit seinen übrigen Einkünften von der Einkommenssteuer erfasst, so ergibt sich durch die Progressivität der Einkommenssteuertarife für die betreffende Steuerperiode eine erhöhte Steuerlast auf sämtlichen Einkünften. Die Besteuerung der Grundstückgewinne mit einer Sondersteuer verhindert diese Progressionswirkung.
Besteuerungsarten
Die steuerliche Behandlung von Grundstückgewinnen erfolgt beim Bund und in den Kantonen sehr unterschiedlich. Für die Besteuerung von Grundstückgewinnen werden auf kantonaler Ebene zwei Systeme angewendet:
- monistisches System: Alle Grundstückgewinne unterliegen einer Sondersteuer, der sogenannten Grundstückgewinnsteuer, die sowohl auf Gewinnen natürlicher als auch juristischer Personen und somit sowohl auf Gewinnen auf Grundstücken im Privatvermögen als auch auf Gewinnen auf Grundstücken im Geschäftsvermögen erhoben wird. Dabei handelt es sich um eine exklusive Steuer, d.h., die Gewinne werden ausschliesslich von dieser Steuer erfasst und unterliegen keiner weiteren Belastung.
- dualistisches System: Nur die bei der Veräusserung von Privatvermögen natürlicher Personen erzielten Grundstückgewinne unterliegen der Sondersteuer. Hingegen werden Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Grundstücken des Geschäftsvermögens (Selbstständigerwerbende oder juristische Personen) oder aus gewerbsmässigem Liegenschaftshandel (Gewinne, die ein Immobilienhändler in Ausübung seines Berufs erwirtschaftet) mit der ordentlichen Einkommens- bzw. Gewinnsteuer erfasst und zum übrigen Einkommen bzw. Gewinn hinzugerechnet.
Im dualistischen System wird somit zwischen verschiedenen Kategorien von Grundstückgewinnen unterschieden und werden die einen Gewinne, nämlich diejenigen aus dem Privatvermögen, der Grundstückgewinnsteuer, und die anderen Gewinne, nämlich diejenigen aus dem Geschäftsvermögen, der Einkommens- bzw. der Gewinnsteuer unterstellt. Die Mehrheit der Kantone wendet dieses System an. Die Kantone BE, BL, BS, JU, NW, SZ, TI, UR und ZH wenden dagegen das monistische System an. Der Bund besteuert Grundstückgewinne im Geschäftsvermögen mit der Einkommens- bzw. der Gewinnsteuer, während Grundstückgewinne im Privatvermögen gestützt auf Art. 16 Abs. 3 DBG ausdrücklich steuerfrei sind.
Der Grundstückgewinn
Grundstückgewinne in Privatvermögen werden in der Schweiz von allen Kantonen einheitlich mit der Grundstückgewinnsteuer erfasst und sind bei der direkten Bundessteuer steuerfrei.
Die Behandlung der Grundstückgewinne, die auf Grundstücken des Geschäftsvermögens erzielt werden, ist dagegen, wie vorgängig erwähnt, nicht einheitlich: Obwohl die Gewinne auf Grundstücken des Geschäftsvermögens Unternehmensgewinne sind, die im Saldo der Erfolgsrechnung inbegriffen sind, werden diese Grundstückgewinne nicht einheitlich mit der Einkommens- oder Gewinnsteuer erfasst. Vielmehr teilen sich die Kantone hierbei in zwei Gruppen auf:
In einem (Gross-)Teil der Kantone und im Bund werden Gewinne bei Handänderungen an Grundstücken des Geschäftsvermögens mit der allgemeinen Einkommens- oder Gewinnsteuer erfasst. Es liegt somit eine Einheit des Unternehmensgewinns vor. Diese Kantone wenden das dualistische System an.
Die zweite Gruppe der Kantone wendet das monistische System an. Es wird mithin keine Unterscheidung zwischen Grundstücken des Privat- und Grundstücken des Geschäftsvermögens gemacht. Vielmehr werden alle Gewinne, die bei Handänderungen an Grundstücken anfallen, mit der Grundstückgewinnsteuer erfasst. Die Grundstückgewinne im Geschäftsvermögen werden somit von der Einkommens- oder Gewinnbesteuerung ausgeklammert. Es gilt das Prinzip der Einheit der Grundstückgewinne.
Im Geschäftsvermögensbereich gilt es, im monistischen System zwischen Wertzuwachsgewinn und Buchgewinn zu unterscheiden bzw. eine Aufspaltung des Buchgewinns in Wertzuwachsquote und in Abschreibungsquote vorzunehmen (vgl. Abbildung 1). Die Wertzuwachsquote, also die Differenz zwischen dem höheren Verkaufserlös und den tieferen Anlagekosten, wird mit der Grundstückgewinnsteuer, die Abschreibungsquote, also die Differenz zwischen den höheren Anlagekosten und dem tieferen Buchwert bzw. Steuerwert, wird mit der Einkommens- bzw. Gewinnsteuer erfasst.
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Übersicht
Zusammenfassend kann somit in Bezug auf die Besteuerung von Grundstückgewinnen Folgendes festgehalten werden:
- Grundstückgewinne im Privatvermögen unterliegen auf kantonaler Ebene in der Differenz «höherer Veräusserungserlös – tiefere Anlagekosten» immer der Grundstückgewinnsteuer desjenigen Kantons, in welchem das Grundstück gelegen ist.
- Grundstückgewinne im Privatvermögen sind auf Stufe der direkten Bundessteuer steuerfrei. Grundstückgewinne im Geschäftsvermögen unterliegen auf kantonaler Ebene in Kantonen mit dem monistischen System in der Differenz «höherer Veräusserungserlös – tiefere Anlagekosten» der Grundstückgewinnsteuer. Die Differenz «höhere Anlagekosten – Buchwert/Steuerwert» unterliegt unter dem Titel «wiedereingebrachte Abschreibungen» der kantonalen Einkommens- oder Gewinnsteuer.
- Grundstückgewinne im Geschäftsvermögen unterliegen auf kantonaler Ebene in Kantonen mit dem dualistischen System in der Differenz «höherer Verkaufserlös – tieferer Buchwert/Steuerwert», mithin mit dem Betrag des gesamten Buchgewinns, der kantonalen Einkommens- oder Gewinnsteuer.
- Ungeachtet davon, ob ein Kanton das monistische oder das dualistische System anwendet, unterliegen Grundstückgewinne im Geschäftsvermögen auf Stufe Bund in der Differenz «höherer Verkaufserlös – tieferer Buchwert/Steuerwert», mithin dem Betrag des gesamten Buchgewinns, der direkten Bundessteuer.
Besteuerungslücken
Oft kennen Kantone, welche das monistische System anwenden, bei langer Besitzesdauer eines Grundstücks einen alternativen Wert für die Anlagekosten. Hintergrund ist, dass insbesondere Nachweise über wertvermehrende Aufwendungen über die lange Zeitdauer nicht (mehr) vorhanden sind. Im Kanton ZH ist dies z.B. der sogenannte Verkehrswert vor 20 Jahren. In aller Regel ist dieser alternative Wert höher als die effektiven Anlagekosten mit der Folge, dass eine sogenannte Besteuerungslücke entsteht (vgl. Abbildung 2). Sofern die effektiven Anlagekosten jedoch höher sind, steht es der steuerpflichtigen Person natürlich frei, die höheren Kosten geltend zu machen und diese nachzuweisen.
Diese Besteuerungslücke kann nur bei den kantonalen Steuern auftreten. Bei der direkten Bundessteuer unterliegt immer der gesamte Buchgewinn der Besteuerung.
Checkliste
- Prüfen, ob das Grundstück im Privatvermögen oder im Geschäftsvermögen liegt.
- Ermitteln, ob der Belegenheitskanton das monistische oder das dualistische System anwendet.
- Anlagekosten und wertvermehrende Aufwendungen lückenlos nachweisen und dokumentieren.
- Bei langer Besitzdauer prüfen, ob ein alternativer Wert (z. B. Verkehrswert vor 20 Jahren) günstiger ist.
- Unterscheidung zwischen Wertzuwachsquote und Abschreibungsquote im monistischen System vornehmen.
- Kantonale Progressionswirkungen der Einkommenssteuer im dualistischen System kalkulieren.
- Steuersatz der direkten Bundessteuer für Gewinne im Geschäftsvermögen berücksichtigen.
- Ggf. eine steuerliche Beratung für konkrete Sachverhalte einholen, da die Normen kantonsspezifisch variieren.
Fazit zur Besteuerung von Grundstückgewinnen
Grundstücke sind etwas Besonderes. Dies schlägt sich auch in den Besteuerungsgrundsätzen nieder. Neben vielen Details wie Abzüge, Haltedauer, alternative Anlagekosten, etc. ist die Unterscheidung bei Geschäftsliegenschaften, ob der Belegenheitskanton dem monistischen oder dem dualistischen System folgt, zentral. In aller Regel bleibt nichts anderes übrig, als für einen konkreten Sachverhalt unter Anwendung der konkreten Normen zu bestimmen, was die konkreten Steuerfolgen einer Handänderung sind. Diese können je nach Kanton erheblich variieren.
FAQ: Besteuerung von Grundstückgewinnen
Was ist der Hauptunterschied zwischen dem monistischen und dem dualistischen System?
Das monistische System besteuert alle Grundstückgewinne ausschliesslich mit der Grundstückgewinnsteuer, während das dualistische System zwischen Privatvermögen (Grundstückgewinnsteuer) und Geschäftsvermögen (Einkommens- oder Gewinnsteuer) unterscheidet.
Sind Grundstückgewinne im Privatvermögen auf Bundesebene steuerpflichtig?
Nein, Grundstückgewinne im Privatvermögen sind gestützt auf Art. 16 Abs. 3 DBG auf Stufe der direkten Bundessteuer ausdrücklich steuerfrei.
Wie werden Gewinne aus dem Geschäftsvermögen im monistischen System besteuert?
Im monistischen System werden diese Gewinne in der Differenz zwischen Veräusserungserlös und Anlagekosten der Grundstückgewinnsteuer unterstellt. Der Teil, der auf wiedereingebrachte Abschreibungen entfällt, unterliegt der Einkommens- oder Gewinnsteuer.
Was versteht man unter einer Besteuerungslücke?
Eine Besteuerungslücke entsteht, wenn ein Kanton bei langer Besitzdauer einen alternativen Wert für die Anlagekosten (z. B. Verkehrswert vor 20 Jahren) verwendet, der höher ist als die effektiven Kosten, wodurch die steuerbare Differenz sinkt.
Welche Kantone wenden das monistische System an?
Die Kantone Bern, Basel-Landschaft, Basel-Stadt, Jura, Nidwalden, Schwyz, Tessin, Uri und Zürich wenden das monistische System an.
