09.02.2021

Umsatz- und Vorsteuerabstimmung: Zentrale Punkte

Eine vollständige Abstimmung bewirkt Sicherheit, ist aber mit einem entsprechenden Aufwand verbunden. Dieser kann mit dem Beizug von Automationslösungen verringert werden.

Von: Marc Oliver Müller, Thomas Patt  DruckenTeilen 

Marc Oliver Müller

Marc Oliver Müller, Senior Manager, arbeitet seit über zehn Jahren in der Steuer- und Rechtsberatung bei der PwC. Sein Kerngebiet betrifft das Schweizer Mehrwertsteuerrecht. Er berät Unternehmen, NPO-Organisationen, Gesundheits- und Gemeinwesen etc. in interdisziplinären Teams oder rein auf die Mehrwertsteuer fokussiert. Marc Oliver Müller setzt sich vor allem mit Abgrenzungsfragen zu Steuerausnahmen und -befreiungen, Nicht-Entgelten sowie mit Privatanteilen auseinander. Er ist zudem als Fachreferent und Dozent tätig und publiziert regelmässig in diversen Fachzeitschriften.

Thomas Patt

Thomas Patt, seit 2018 Director in der Steuer- und Rechtsberatung bei der PwC und über 16 Jahre im Bereich der Mehrwertsteuer tätig. Er ist Mitglied der Subkommission MWST bei EXPERTsuisse. Sein Kerngebiet betrifft das Schweizer Mehrwertsteuerrecht mit Schwerpunkt auf dem Finanzbereich sowie die Verwendung von Technologielösungen. Er ist als Fachreferent tätig und publiziert regelmässig in diversen Fachzeitschriften.

Umsatz- und Vorsteuerabstimmung

Umsatz- und Vorsteuerabstimmung

Mehrwertsteuerpflichtige haben im Rahmen ihres Jahresabschlusses eine Abstimmung der Umsätze zum handelsrechtlichen Abschlusstestat vorzunehmen; bei der Abrechnung nach der effektiven Methode sind zudem auch die Vorsteuern abzustimmen (Art. 128 Abs. 2 und 3 MWSTV). Die Abstimmung hat mindestens einmal jährlich zu erfolgen und dient der Aufdeckung möglicher Fehl-, Unter- oder Überdeklarationen. Die Erstellung einer vollständigen Abstimmung ist ein zeitaufwendiger Prozess, dient den Unternehmen jedoch auch zu eigenen Kontroll- und Optimierungszwecken. So kann die Abstimmung auch zur Überprüfung der Verbuchungsqualität und der Steuercodierung genutzt werden.

Die Jahresabstimmungen sind innerhalb von 180 Tagen nach Ende des Geschäftsjahrs zu erstellen. Allfällig festgestellte Fehler und Mängel sind binnen weiterer 60 Tage gegenüber der ESTV durch Einreichung einer Berichtigungsabrechnung zu korrigieren (Art. 72 MWSTG). Solche «Mängel» können auch aus Buchungen resultieren, welche im Rahmen der Erstellung des Jahresabschlusses seitens der Revisionsstelle verlangt werden und in der MWST-Abrechnung noch nicht deklariert wurden. Diese Frist zur Einreichung der Berichtigungsabrechnung ist nicht verlängerbar. Erstellt der Steuerpflichtige die erforderlichen Jahresabstimmungen nicht fristgerecht und bleiben deshalb Fehler bzw. Mängel in den Abrechnungen der zurückliegenden Steuerperiode unentdeckt, kann die Steuerverwaltung dieses Vergehen als Steuerhinterziehung qualifizieren und mit einer Busse bestrafen (Art. 96 i.V.m. Art. 98 MWSTG).

Mit der Einreichung der letzten MWST-Abrechnung für die Steuerperiode 2020 bis zum 28. Februar 2021 sind noch nicht alle notwendigen Compliance-Aufgaben für die zurückliegende Steuerperiode erledigt. Sofern nicht bereits erfolgt, muss noch die Umsatz- und Vorsteuerabstimmung erstellt werden. Es gilt zu beachten, dass unvollständige Abstimmungen zu Risiken führen. Den Abstimmungsarbeiten der Steuerperiode 2020 ist auch aufgrund der ausserordentliche Lage infolge von COVID-19 besondere Bedeutung zuzumessen. Bund, Kantone sowie «Private» haben zur Stärkung der Wirtschaft verschiedene Massnahmen zur Abfederung der wirtschaftlichen Folgen eingeleitet. Diese Massnahmen können sich auf die Mehrwertsteuer auswirken. Aufgrund dessen sind sämtliche damit verbundenen Sachverhalte hinsichtlich deren MWST-Auswirkungen zu analysieren. Insbesondere bei Geldflüssen der öffentlichen Hand ist dahingehend zu prüfen, ob der Geldfluss ohne Gegenleistung erfolgt und ein Nicht-Entgeht darstellt oder als Entgelt für eine Leistung qualifiziert. Im Fall von Subventionen, welche in der MWST-Abrechnung unter «III Andere Mittelflüsse, Ziffer 900» zu deklarieren sind, ist zudem die Vornahme einer Vorsteuerkürzung erforderlich. Nicht zu einer Vorsteuerkürzung führen hingegen beispielsweise Kurzarbeits- und Erwerbsausfallentschädigungen. Sie sind in der MWST-Abrechnung unter «III Andere Mittelflüsse, Ziffer 910» zu deklarieren. Bei weiteren Unterstützungs- und Förderungsmassnahmen durch die öffentliche Hand ist im Einzelfall eine Prüfung im obgenannten Sinne vorzunehmen. Zu diesem Zweck verweisen wir auf die Webseite «Massnahmen aufgrund des Coronavirus»1 der ESTV sowie auf die fortlaufend angepassten MWST-Infos und MWST-Branchen-Infos2, in welchen die ESTV ihre generell geltende Praxis publiziert und festhält.

Im Rahmen der Abstimmung ist zudem zu prüfen, ob die Umsätze in den MWST-Abrechnungen in den richtigen Deklarationsziffern gemeldet wurden. Durchlaufposten, Nicht-Entgelte etc. werden oftmals fälschlicherweise in den Deklarationsziffern 200 ff. als Umsatz deklariert. Sie werden zwar in der Regel wieder in Abzug gebracht und somit nicht direkt in die Bemessung der Steuerschuld mit einbezogen, viele Mehrwertsteuerpflichtige vergessen jedoch, dass der in Deklarationsziffer 200 gemeldete Umsatz für die Bemessung der Radio und Fernsehen «RTVG-Abgabe» herangezogen wird. Werden auch Nicht-Entgelte in der Deklarationsziffer 200 gemeldet, kann dies einen höheren RTVG-Abgabebetrag bewirken. Insbesondere aufgrund der per 1. Januar 2021 eingeführten verfeinerten Tarifstufen3, sollte die korrekte Deklaration auch unter dem Aspekt der RTVG-Abgabe genauer betrachtet werden, um zu hohe Abgaben zu vermeiden.

Im Rahmen der Abstimmung ist zudem zu prüfen, ob die Umsätze in den MWST-Abrechnungen in den richtigen Deklarationsziffern gemeldet wurden. Durchlaufposten, Nicht-Entgelte etc. werden oftmals fälschlicherweise in den Deklarationsziffern 200 ff. als Umsatz deklariert. Sie werden zwar in der Regel wieder in Abzug gebracht und somit nicht direkt in die Bemessung der Steuerschuld mit einbezogen, viele Mehrwertsteuerpflichtige vergessen jedoch, dass der in Deklarationsziffer 200 gemeldete Umsatz für die Bemessung der Radio und Fernsehen «RTVG-Abgabe» herangezogen wird. Werden auch Nicht-Entgelte in der Deklarationsziffer 200 gemeldet, kann dies einen höheren RTVG-Abgabebetrag bewirken. Insbesondere aufgrund der per 1. Januar 2021 eingeführten verfeinerten Tarifstufen, sollte die korrekte Deklaration auch unter dem Aspekt der RTVG-Abgabe genauer betrachtet werden, um zu hohe Abgaben zu vermeiden.

Reicht der Abgleich zwischen dem Total der eingereichten Abrechnungen und dem Total der mit einem Steuerkennzeichen verbuchten Umsätze und Aufwendungen?

Nein, dies reicht nicht. Dieses Vorgehen ist in der Praxis immer wieder festzustellen, doch die Mehrwertsteuerpflichtigen vergessen dabei, dass bei diesem Vorgehen lediglich allfällige Umbuchungen als Mangel deklariert werden. Weil eine effektive Überleitung in die Bilanz und Erfolgsrechnung fehlt, kann jedoch nicht sichergestellt werden, dass effektiv alle Umsätze deklariert wurden. Zudem kann auch nicht plausibilisiert werden, ob die richtigen Steuerkennzeichen verwendet wurden. Dies führt, wie nachfolgend aufgezeigt, zu Risiken.

Der Vergleich des Totals der mit einem Steuerkennzeichen verbuchten Umsätze und den eingereichten MWST-Deklarationen zeigt keine Differenzen auf (vgl. Total in der untersten Zeile rechts in Beispiel 1). Werden jedoch die verbuchten Umsätze mit dem jeweiligen Total des Erfolgsrechnungskontos abgestimmt, zeigt sich bei den Warenverkäufen Export eine Differenz in Höhe von CHF 10 273 032.20. Folglich wurden Umsätze in dieser Höhe ohne Steuerkennzeichen verbucht und nicht gegenüber der ESTV deklariert und abgerechnet. Sofern es sich bei diesen Umsätzen um einen effektiven Export handelt, liegt kein Steuerrisiko vor, falls die erforderlichen Nachweise vorliegen. Handelt es sich hingegen um einen Umsatz aus einem Warenverkauf im Inland, wären Steuern in Höhe von CHF 734 496.34 zu Unrecht nicht abgeführt worden und wären zzgl. Verzugszins nachzuzahlen. Die ESTV würde den Betrag als inkl. MWST betrachten. Dies wiederum würde das beim Leistungserbringer verbleibende Entgelt um die MWST reduzieren, was zu einer Schmälerung des Gewinns führen würde. Folglich läge ein Steuerrisiko von knapp CHF 740 000.– vor, welches wohl spätestens im Rahmen einer MWST-Kontrolle durch die ESTV aufgedeckt würde.

Auch beim Beispiel 2 wird erst bei einer Überleitung in die Erfolgsrechnung und der Plausibilisierung der verwendeten Steuerkennzeichen ersichtlich, dass Zinserträge zu Unrecht mit Steuer verbucht wurden. Hier wäre zu prüfen, ob es sich effektiv um Zinseinnahmen handelt.

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Wie muss man bei der Umsatz- und Vorsteuerabstimmung vorgehen?

Aus der Praxis ist ein stufenweiser Abstimmungsprozess zu empfehlen, welcher wie folgt aussehen könnte:

In einem ersten Schritt sind die Totale der eingereichten MWST-Abrechnungen pro Deklarationsziffer zu addieren, damit eine Übersicht über die Deklarationen für die vollständige Steuerperiode verschafft werden kann.

In einem zweiten Schritt ist umsatzseitig eine Zahlenüberleitung zur Bilanz und zur Erfolgsrechnung vorzunehmen. Dadurch wird gezeigt und sichergestellt, dass die einzelnen Kontensalden vollständig in die Jahresrechnung übertragen wurden. Zudem ist ersichtlich, in welcher (Sammel-) Position gewisse Einzelkonten konsolidiert wurden. Die Zahlen der Bilanz und Erfolgsrechnungen werden in einem weiteren Schritt den Zahlen gemäss den MWST-Reports und deren Qualifikation (steuerbar, steuerbefreit, ausgenommen, Nichtentgelte etc.) gegenüberstellt. Die Kontensalden werden komplett nach Steuercodes oder steuerlicher Qualifikation rekapituliert. Die Reports sollten das Total der Steuerbasen pro Steuercode und Konto ausweisen. Zu diesem Zweck eignet sich z.B. eine Darstellung in Excel (Beispiel 3).

Zusätzlich wären auch für die ausländischen Registrationen sowie für die Bezugsteuer, Vorsteuer und internen Transaktionen Spalten einzufügen. Betragsdifferenzen sind näher zu untersuchen, zu erklären und zu dokumentieren. Ergänzend lohnt sich eine Plausibilisierung der steuerlichen Qualifikationen, um mögliche Fehlqualifikationen zu ermitteln. Weiter ist im Rahmen der Abstimmung auch sicherzustellen, dass über die Bilanz verbuchte Umsätze mehrwertsteuerlich berücksichtigt werden. Entsprechend ist mit den deklarierten Privatanteilen (z.B. Geschäftsfahrzeug etc.) vorzugehen.

Vorsteuerseitig sind der vorsteuerabzugsberechtigte Aufwand und der Vorsteuerbetrag von den Kontensalden zu berechnen und mit den in den MWST-Abrechnungen deklarierten Vorsteuern zu vergleichen. Auch bei den Vorsteuern ist pro Konto zu prüfen, ob die verwendeten Steuerkennzeichen plausibel sind.

In einem weiteren Schritt ist die Soll-Steuerzahllast aus der Abstimmung mit den Salden der Steuerkonten abzustimmen. Allfällige Differenzen sind zu klären. Periodische Deklarationsverschiebungen (Nach- und Vorträge) sind umsatz- als auch vorsteuerseitig zu berücksichtigen.

In einem letzten Schritt sind die ermittelten, effektiven Umsatz- und Vorsteuerzahlen abschliessend den korrekten Deklarationsziffern in den eingereichten MWST-Abrechnungen zuzuweisen, um bei Differenzen die Korrekturbeträge für die Berichtigungsabrechnung zu erhalten.

Eine Besonderheit gilt es bei einem Steuersubjekt mit ausländischen Betriebsstätten zu beachten. In dem Fall ist für die Abstimmung vom testierten Abschluss der gesamten Legal Entity auszugehen. Aufgrund des in der Schweiz geltenden «Dual-Entity-Prinzips» sind jedoch die Ergebnisse der ausländischen Betriebsstätte(n) erst einmal zu eliminieren. Nach diesem Schritt ist für die Abstimmung wie oben beschrieben vorzugehen.

Kann man den Aufwand für die Erstellung der Umsatz- und Vorsteuerabstimmung minimieren?

Die Ausarbeitung der Abstimmung ist erfahrungsgemäss mit einem entsprechenden Zeitaufwand verbunden. So ist insbesondere die Zuordnung der Daten aus den MWST-Reports pro Steuercode und Konto überaus aufwendig und führt bei der manuellen Vornahme zu einem grossen Aufwand. Erfolgt die Zuordnung manuell, führt dies wiederum zu Risiken im Sinne einer versehentlich falschen Zuordnung. Durch den Beizug von Automationslösungen, wie beispielsweise Alteryx oder ähnlichen ETL-(Extract, Transform, Load-)Tools, kann der Anteil der manuellen Schritte wesentlich reduziert werden. Gewisse Schritte könnten zwar bereits durch eine Verformelung in der Excel-Datei selbst vereinfacht und teilautomatisiert werden. Dies führt jedoch zum Risiko, dass in unbeabsichtigter Weise Formeln gelöscht oder verändert werden. Dies wiederum bewirkt ein latentes Risiko. Aus diesem Grund empfiehlt sich eher der Beizug einer zusätzlichen Softwarelösung. Mit dem Beizug von ETL-Tools können die entsprechenden Schritte von einer externen Software aus gesteuert werden. So wird in dem Tool ein Arbeitsprozess (Workflow) hinterlegt, in dem definiert ist, welcher Schritt wann und wie zu erledigen ist. In einem ersten Schritt nimmt die Software die ERP-Auszüge, welche als Excel-Datei abgespeichert wurden, und bereitet diese für die weiteren Schritte vor (z.B. Datenbereinigung durch Ersetzen von Kommas bei SAP-Auszügen). In einem weiteren Schritt erstellt das Tool anhand der bereinigten Dateien eine Tabelle mit sämtlichen Bilanz- und Erfolgsrechnungskonten und ordnet diesen Totalen die Steuerbasen pro Steuercode zu. Mit diesem Vorgehen wird sichergestellt, dass bei der Abstimmung sämtliche Konten, Steuerkennzeichen und Steuerbasen berücksichtigt werden. Gerade bei Unternehmen mit umfassendem Kontenplan kann durch die Automatisierung der manuelle Aufwand wesentlich minimiert und dadurch Zeit gespart werden. Die Verantwortlichen können sich dann auf die Abstimmungs- und Plausibilisierungsarbeiten konzentrieren, was ja auch den Kernpunkt der Jahresabstimmungen darstellen sollte. Zudem können Abstimmungen auch einfacher während einer Steuerperiode, beispielsweise im Rahmen der Erstellung der quartalsweisen MWST-Abrechnungen, vorgenommen werden. Dies wiederum führt zu einer Verbesserung der Qualität der MWST-Deklarationen.

Fussnoten:
1https://www.estv.admin.ch/estv/de/home/covid19/news.html#1061912535
2 Webbasierte Publikationen der ESTV zur MWST sind zu finden unter https://www.gate.estv.admin.ch/mwst-webpublikationen/public/pages/search/search.xhtml
3 Aufgrund des Urteils des Bundesverwaltungsgerichts vom 5. Dezember 2019 (A-1378/2019), wonach die bisherige Tarifabstufung gegen das verfassungsmässige Rechtsgleichheitsgebot verstösst, wurden diese nun per 1. Januar 2021 feiner gegliedert.

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