Rückwirkende Option: Ist eine Korrektur von MWST-relevanten Rechnungen möglich?

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Anlässlich einer im Jahr 2017 durchgeführten MWST-Kontrolle, die sich auf die Steuerperioden 2012–2016 bezog, stellte die ESTV fest, dass die Steuerpflichtige bestimmte gewerbliche Mieten, auf deren ursprünglichen Rechnungen die MWST ausgewiesen war, nicht deklariert bzw. abgerechnet hatte. Die ESTV setzte sich auf den Standpunkt, dass die Annullierung der Option für die Besteuerung der Mieten nicht über das Jahr hinausgehen darf, in dem die Annullierung stattgefunden hatte. Die für die Jahre 2012–2015 vorgenommenen Korrekturen würden daher zu einer ungerechtfertigten Nichtbesteuerung führen.

Ausgenommene Mieterträge und Möglichkeit der Option

Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG ist die Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung von der Steuer ausgenommen. Das Gesetz sieht weiter vor, dass die steuerpflichtige Person – unter Vorbehalt von Ausnahmen, die hier nicht in Betracht kommen – von der Steuer ausgenommene Leistungen der Steuer unterwerfen kann (sog. Option). Die Option wird entweder durch offenen Ausweis der Steuer oder durch Deklaration in der MWST-Abrechnung ausgeübt.

Aus Sicht der leistungserbringenden, optierenden Person stellt sich die Option als doppelrelevante Tatsache dar:

• Die rechtswirksam ausgeübte Option führt einerseits zur Versteuerung der Leistung (Mietertrag).
• Andererseits beseitigt sie den ansonsten gegebenen Ausschluss der Vorsteuerabzugsberechtigung.

Im vorliegenden Fall ist unstrittig, dass die Steuerpflichtige die MWST auf den Mietrechnungen ausgewiesen und in den Quartalsabrechnungen deklariert hat. Damit wurden alle Voraussetzungen für die Besteuerung von optierbaren Leistungen gültig erfüllt. Jedoch bestritt die Steuerpflichtige, dass sie die Steuer schuldet. Sie sei nämlich berechtigt gewesen, die Rechnungen zu korrigieren, welche die MWST ausgewiesen hätten.

Wie lange darf eine Rechnung noch nachträglich korrigiert werden?

Nach Art. 27 Abs. 4 MWSTG kann die nachträgliche Korrektur einer Rechnung innerhalb des handelsrechtlich Zulässigen durch ein empfangsbedürftiges Dokument erfolgen, das auf die ursprüngliche Rechnung verweist und diese widerruft. Der Wortlaut dieser Bestimmung ist insofern nicht eindeutig, als der Begriff «später» nicht definiert, innerhalb welcher Frist die Berichtigung der Rechnung erfolgen kann.

Jedoch ist festzuhalten, dass die Korrektur einer Rechnung nur in den in Art. 27 Abs. 2 MWSTG vorgesehenen Fällen erfolgen kann, d.h. wenn

• der Steuerpflichtige die Steuer in einer Rechnung ausweist, ohne dazu berechtigt zu sein, oder
• die Rechnung einen zu hohen Steuersatz oder -betrag ausweist.

Diese Voraussetzungen sind im vorliegenden Fall jedoch nicht erfüllt, denn die Steuerpflichtige hat die MWST auf den fraglichen Rechnungen für die Vermietung klar ausgewiesen und damit von der Besteuerungsoption nach Art. 22 MWSTG ordnungsgemäss Gebrauch gemacht. Somit blieb nur noch die Frage strittig, ob die Steuerpflichtige rückwirkend auf die Option zur Besteuerung der Mieten verzichten konnte.