Jahresabschluss nach Swiss GAAP FER: Korrektur von Fehlern
lic. rer. pol. Christian Bitterli
Christian Bitterli, lic. rer. pol., Studium der Wirtschaftswissenschaften an der Universität Basel. Seit 2009 arbeitet er als Dozent und Projektleiter im Competence Center Controlling und Accounting am Institut für Finanzdienstleistungen Zug IFZ. Zuvor war er mehrere Jahre als Revisor, später als Controller und Finance Manager in einem grossen internationalen Konzern tätig. Christian Bitterli beschäftigt sich v.a. mit Financial Accounting sowie Corporate Governance & Audit.
Prof. Dr. Marco Passardi
Prof. Dr. oec. publ. Marco Passardi ist seit 1.9.2012 vollamtlicher Professor für Accounting an der Hochschule Luzern, Institut für Finanzdienstleistungen IFZ, Zug. Davor war er von 2006 bis 2012 an der ZHAW als Professor tätig. Seine Forschungs- und Beratungsschwerpunkte liegen im Kontext der Buchführung und Rechnungslegung nach OR, Swiss GAAP FER und IFRS. Marco Passardi ist Lehrbeauftragter der Universitäten Zürich und Neuchâtel sowie Mitglied der Core Faculty von EXPERTsuisse. Er wirkt zudem als Dozent und Gutachter für diverse Organisationen und Institutionen aus dem Wirtschafts- und Finanzbereich. Sein fachliches Studium absolvierte er an der Universität Zürich, wo er 2003 mit einer Arbeit über das kommunale Rechnungswesen promovierte. Ebenso erwarb er dort 2002 einen Master of Advanced Studies in Secondary and Higher Education. 2017 wurde Marco Passardi von der University of Melbourne, Australien, als Visiting Professor eingeladen.
Swiss GAAP FER
Anders als z.B. die International Financial Reporting Standards (IFRS) regelt Swiss GAAP FER den Umgang mit Fehlern in der Rechnungslegung innerhalb des Rahmenkonzepts und nicht im Rahmen eines spezifischen Standards (IAS 8). Das Rahmenkonzept bildet das konzeptionelle Fundament der gesamten Fachempfehlungen, indem es diesen vorgelagert ist. Im Sinne eines Frameworks wird dort die grundsätzliche Ausrichtung des Rechnungslegungsstandards Swiss GAAP FER festgehalten. Regulativ ist es für den Einzel- wie auch für den Konzernabschluss anwendbar. Inhaltlich werden, nebst der Skizzierung der Zielsetzung und Gliederung der Jahresrechnung, auch qualitative Charakteristika der Rechnungslegung dargestellt.
Ziffer 30 des Rahmenkonzepts verlangt unter dem Titel der Stetigkeit (Bewertung, Darstellung und Offenlegung), dass «Fehler in früheren Abschlüssen» mittels Anpassung der Vorjahreszahlen (quantitativ) anzupassen seien und im Anhang erläutert werden müssten. Das Ganze ist als retrospektive Korrektur, im Sinne eines Restatements, darzustellen. Was genau unter einem «Fehler» zu verstehen ist, wird sehr summarisch und eher knapp umschrieben. Erwähnt wird, dass durch das Weglassen von Informationen und das Aufführen von falschen Aussagen Fehler entstehen können. Als mögliche Ursachen für solche Umstände wird darauf verwiesen, dass Informationen durch die Anwender mangelhaft interpretiert worden sein können. Die Konsequenz dieser Fehler können falsche Beträge oder Mängel in der Anwendung von Grundsätzen der Rechnungslegung sein. Als Ursache für Fehler wird das Übersehen oder eine Falscheinschätzung von Fakten erwähnt.
Der Jahresabschluss nach Swiss GAAP FER verlangt in Ziffer 30 des Rahmenkonzepts lediglich, dass die Auswirkungen von Fehlern im Anhang zu erläutern und quantitativ offenzulegen sind. Weitere Vorgaben gibt es nicht. In Anlehnung an IAS 8 sind zweckmässigerweise folgende Angaben offenzulegen:
- Ursache und Art des Fehlers.
- Korrekturbetrag für alle betroffenen Jahresrechnungsposten.
- Korrekturbetrag am Anfang der frühesten dargestellten Periode.
- Erläuterung, falls eine rückwirkende Korrektur nicht praktikabel war.
Zu diskutieren ist allenfalls, wie oft die Offenlegung dieser Angaben zu erfolgen hat. Aufgrund einer fehlenden Bestimmung ist es nach Meinung der Autoren gemäss Jahresabschluss nach Swiss GAAP FER lediglich einmal nötig, entsprechende Angaben zu machen. Diese müssen in den Folgeperioden nicht wiederholt werden. Auch schreibt Swiss GAAP FER nicht genau vor, an welcher Stelle in der Jahresrechnung diese Angaben zu machen sind; ebenso wird nicht verlangt, bei der Offenlegung explizit die entsprechende Ziffer des Rahmenkonzepts zu erwähnen. Es ist aber davon auszugehen, dass dies im Rahmen der allgemeinen Erläuterungen zu den Grundlagen der Rechnungslegung zu tun ist, um die Übersichtlichkeit der Berichterstattung zu gewährleisten. FER 6/6 weist diesbezüglich ausdrücklich darauf hin, dass Fehler in früheren Jahresrechnungen erläutert und quantifiziert werden müssen.
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