31.05.2016

Zollanmeldung: Vorsteuerabzug bei Nichtverzollung?

Sachverhalt: Die X AG mit Sitz in der Schweiz und einer österreichischen Registrierung für Umsatzsteuerzwecke liefert Ware an einen Kunden in Österreich. Als Incoterm wird «DDP» vereinbart und das Eigentum an der Ware geht erst bei Übergabe an den Kunden über. Für den Transport beauftragt sie den Spediteur Y, der die Ware bei der X AG abholen soll und die Ware beim Kunden Z in Österreich deponieren soll. Der Spediteur Y seinerseits beauftragt einen weiteren Spediteur A, der den Transport schliesslich ausführt. Beim deutsch-österreichischen Zoll meldet der Spediteur A die Ware nicht an, sondern fährt über den Zoll ohne eine Zollanmeldung vorzunehmen. Die zuständige Zollverwaltung stellt die Einfuhr der Ware nachträglich fest und erlässt gegen den Spediteur A eine Verfügung, in welcher sie die Einfuhrsteuer in Höhe von EUR 30 000 sowie die Zollgebühren und eine Busse erhebt. In der Folge gelangt A an Y, und dieser schliesslich an die X AG, welche sich die Frage stellt, ob sie nach Bezahlung der Einfuhrumsatzsteuer zum Vorsteuerabzug berechtigt sei.

Von: Dr. Alain Villard   Drucken Teilen   Kommentieren  

Dr. Alain Villard, EMBA Taxation

Dr. Alain Villard, EMBA Taxation, ist seit Mai 2018 als Steuerspezialist bei der ATAG Advokaten AG angestellt und war früher 6 Jahre ist als Konzernsteuerberater tätig. Seine Tätigkeitsbereiche umfassen das Mehrwertsteuerrecht, das Unternehmenssteuerrecht, das Steuerverfahrensrecht und das internationale Steuerrecht sowie auch das Verrechnungssteuer-, das Stempelabgabe-, das Grundstückgewinnsteuer- und das Einkommenssteuerrecht. Berufsbegleitend absolvierte er einen EMBA im Steuerrecht. Seit 2014 ist er Prüfungssteller bei den Diplomarbeiten der Steuerexpertenprüfungen. Seit 2017 ist er Mitherausgeber und Autor des Praxiskommentars zum Basler Steuergesetz.

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Zollanmeldung

Gesetzliche Grundlagen

Für den vorliegenden Sachverhalt sind einerseits das Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) sowie das österreichische Bundesgesetz über die Besteuerung der Umsätze (UStG 1994) anwendbar.

Export aus Schweizer Sicht

Der Abgangsort der Ware ist ein schweizerisches Werk mit Ziel Österreich. Aus mehrwertsteuerlicher Sicht liegt ein klassischer Export vor, der nach Art. 23 Abs. 2 Ziff. 1 MWSTG von der Steuer befreit ist. Die Rechnungsstellung der X AG an den Kunden Z erfolgt somit ohne schweizerische MWST.

Umsatzsteuerfolgen in Österreich

Entstehung der Steuerschuld

Die Steuerschuld entsteht nach zollrechtlichen Vorschriften im Zeitpunkt der Annahme der Zollanmeldung, wobei das Verbringen von Gegenständen in eine Zollfreizone oder ein Zolllager noch keine Steuerschuld auslöst.[Die EUSt ist am 15. des Kalendermonates fällig, der dem Tag der Verbuchung auf dem Steuerkonto folgt, frühestens am 15. des der Entstehung der Einfuhrumsatzsteuerschuld zweitfolgenden Monats (Regelfälligkeitstag; vgl. S. 3 des Infoblatts der Wirtschaftskammern Österreichs, Stand August 2014).] Die Bemessungsgrundlage für die Berechnung derEUSt sind derZollwert (Wert der Sendung an der Außengrenze der EU), sowie Zoll und Frachtkosten bis zum ersten inländischen Bestimmungsort.[Allenfalls muss im Verzeichnis der Zolltarifnummern (kombinierte Nomenklatur/TARIC-Code) geprüft werden, ob die eingeführte Ware dem begünstigten Steuersatz von 10% unterliegt. Es sei darauf hingewiesen, dass eine verbindliche Zolltarifauskunft nur das Bundesministerium für Finanzen erteilen kann (www.bmf.gv.at).]

Entrichtung

Für die Entrichtung der Einfuhrumsatzsteuer (EUSt) gibt es grundsätzlich zwei Verfahren. Entweder wird die EUSt beim zuständigen Zollamt direkt bezahlt (Abgabenkonto oder bar an der Amtskasse), oder – unter bestimmten Voraussetzungen – wird die EUSt direkt auf dem Steuerkonto des registrierten Unternehmers belastet und kann gleichzeitig in der Umsatzsteuervoranmeldung als Vorsteuer wieder geltend gemacht werden. In diesen Fall entfällt die monetäre Entrichtung des EUSt-Betrages. Der in Österreich für Umsatzsteuerzwecke registrierte Unternehmer kann die EUSt direkt beim Finanzamt – und nicht mehr bei der Zollbehörde – entrichten. Gleichwohl bleibt das Zollamt auch in diesem Fall für die Festsetzung der EUSt zuständig. Die EUSt-Beträge werden indes direkt auf dem Steuerkonto des Steuerpflichtigen belastet. Die Zuständigkeit für die Entrichtung geht auf das Finanzamt über.

Dieses Form der Entrichtung bringt folgende Vorteile:

  • Steuerpflichtige, die zum Vorsteuerabzug berechtigt sind, können die geschuldete EUSt am Fälligkeitstermin der Umsatzsteuer als Vorsteuer abziehen. Es findet kein Geldfluss mehr statt und die Vorfinanzierung der EUSt entfällt;
  • Steuerpflichtige, die nicht für den Vorsteuerabzug qualifizieren, haben immerhin den Vorteil, dass sich die Fälligkeit der EUSt-Schuld auf den normalen Umsatzsteuerfälligkeitstermin verschiebt;
  • Es finden keine Rückforderungen der Umsatzsteuer mehr statt. Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der unbaren Entrichtung

Voraussetzungen für die direkte Verrechnung der EUSt mit dem Finanzamt sind

  • das Unternehmen muss in Österreich für Umsatzsteuerzwecke registriert sein;
  • die Waren müssen für das Unternehmen eingeführt worden sein;
  • das Verfahren muss in der Zollanmeldung beantragt werden.[Der Steuerpflichtige muss bereits in der Zollanmeldung zur Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr bei jeder Warenposition erklären, dass er von der unbaren Entrichtung Gebrauch machen will. Zusätzlich ist im Feld 8 der Zollanmeldung die EORI-Nummer des Empfängers anzuführen, die mit dessen UID-Nummer hinterlegt ist. Für derart gekennzeichnete Waren wird die EUSt berechnet und mit dem Hinweis (Abgabenart «EV») im Abgabenbescheid ausgewiesen. Dieses Symbol bedeutet, dass von der unbaren Entrichtung Gebrauch gemacht wurde. Allfällige Zölle sind der Zollbehörde zu entrichten.]

Vorsteuerabzugsrecht der X AG in casu?

Im vorliegenden Fall ist die X AG in Österreich für Umsatzsteuerzwecke registriert. Grundsätzlich beantragt sie in ihrer Umsatzsteuervoranmeldung für alle von ihr in Österreich eingeführten Waren das erwähnte Entrichtungsverfahren. Zum Vorsteuerabzug ist berechtigt, wer beim Grenzübertritt umsatzsteuerlich verfügungsberechtigt war. Da die X AG die Lieferung verzollt und versteuert (DDP) versprochen hat, ist sie Zollanmelderin, und aufgrund der Vereinbarung, dass das Eigentum erst bei Übergabe an den Kunden Z übergeht, ist die X AG im Zeitpunkt des Grenzübertritts noch verfügungsberechtigt. § 12 Abs. 1 Satz 4 UStG enthält indes folgende Formulierung:

Wurde die Lieferung oder die sonstige Leistung an einen Unternehmer ausgeführt, der wusste oder wissen musste, dass der betreffende Umsatz im Zusammenhang mit Umsatzsteuerhinterziehungen oder sonstigen, die Umsatzsteuer betreffenden Finanzvergehen steht, entfällt das Recht auf Vorsteuerabzug.

Die Bestimmung ist primär auf österreichische Steuerpflichtige gemünzt. Dies ist daraus ersichtlich, dass die Formulierung «an einen Unternehmer ausgeführt, der wusste oder wissen musste» verwendet wird. Aus der Ratio Legis der Bestimmung geht aber hervor, dass von dieser Vorschrift auch ausserhalb Österreich angesiedelte, aber zu Umsatzsteuerzwecken registrierte Unternehmen betroffen sein müssen. Ansonsten würde die Bestimmung ungleich angewendet und keinen Sinn ergeben. Es stellt sich nun die Frage, ob die X AG wusste, oder hätte wissen müssen, dass der Umsatz im Zusammenhang mit einer Umsatzsteuerhinterziehung stand. Der Spediteur A ist über die Grenze gefahren ohne die Ware anzumelden und die Einfuhrumsatzsteuer wurde von der zuständigen Zollbehörde nachträglich festgesetzt. Der Spediteur hat durch sein Verhalten dazu beigetragen, dass nach § 33. (1) FinStrG eine abgabenrechtliche Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht verletzt wurde und hat dadurch eine Abgabenverkürzung bewirkt. Dass die Abgabe nachträglich trotzdem erhoben wurde, spielt für die Erfüllung des strafrechtlichen Tatbestandes der Steuer- bzw. Umsatzhinterziehung keine Rolle.

Strafrecht knüpft grundsätzlich an die Person des Täters an. Den Tatbestand der Umsatzsteuerhinterziehung hat der Spediteur A erfüllt. Grundsätzlich muss sich aber die steuerpflichtige X AG das Verhalten ihrer Spediteure über die vertraglichen Beziehungen zurechnen lassen. Immerhin kann sie über vertragliche Ausschlussklauseln versuchen, sich von allfälligen Verfehlungen von Spediteuren und insbesondere deren Haftungsfolgen für sie schadlos zu halten. Meines Erachtens vermögen indes solche Haftungsausschlussklauseln den gesetzlich vorgesehenen Ausschluss des Vorsteuerabzugsrecht nicht zu verhindern, sodass die X AG in ihrer Umsatzsteuervoranmeldung nicht berechtigt ist, die EUSt in Höhe von EUR 30 000 als Vorsteuer geltend zu machen.

Schadenersatz

Der EUSt-Betrag wird der X AG vom Steuerkonto abgezogen. Aufgrund der Verweigerung des Vorsteuerabzugsrecht tritt vermögensrechtlich gesehen ein Schaden ein. Es wäre zu prüfen, ob der X AG ein Anspruch aus vertraglicher Haftung gegen den Spediteur Y oder allenfalls ausservertraglich gegen den Spediteur A zusteht.

Fazit Zollanmeldung

Lieferanten müssen sich bei der Auswahl der Spediteure bewusst sein, welches Risiko sie eingehen. Allfällige Verfehlungen können auch umsatzsteuerlich auf die Lieferanten durchschlagen. Dies gilt insbesondere dann, wenn der Lieferant beim Grenzübertritt der Ware noch Eigentümer derselben ist. Vertraglich besteht die Möglichkeit die Verfügungsberechtigung über die Ware abzugeben, einher geht damit aber unweigerlich ein in den seltensten Fällen erwünschter Kontrollverlust. Es ist daher empfehlenswert auf Stufe Logistik nur auf vertrauenswürdige Spediteure zurückzugreifen und insbesondere die Substitution des Transportauftrages und die Frage der Haftung für allfällige Schäden abzuklären. Dies gilt im Übrigen auch hinsichtlich der Einfuhrsteuerbelege, in dessen Herrschaft der Steuerpflichtige kommen muss, damit er die Bezahlung der Einfuhrumsatzsteuer beweisen kann, wenn er das traditionelle Verfahren der Abrechnung wählt, bei welchem z.B. der Spediteur die EUSt bar an der Zollkasse bezahlt. Für den Fall, dass die X AG die Ware einführt, erhält sie die Belege in der Regel per Post zugestellt. Es besteht aber auch die Möglichkeit, dass die Belege beim Spediteur verbleiben und in solchen Fällen kann es allenfalls schwierig werden, die Belege zu beschaffen, insbesondere wenn die Transportaufträge subordiniert wurden.

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