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Erfolgsrechnung: Die Verbuchung von nicht betrieblichen Ergebnissen

Das Obligationenrecht (OR) verlangt in Art. 959b OR für die Produktions- und für die Absatzerfolgsrechnung (Einzel- und Konzernabschluss) den je separaten Ausweis des betriebsfremden Aufwands und Ertrags. Eine im Rahmen der Erfolgsrechnung durchgeführte Saldierung wäre ein Verstoss gegen das Bruttoprinzip resp. die Grundsätze ordnungsgemässer Rechnungslegung.

14.12.2021 Von: Prof. Dr. Marco Passardi
Erfolgsrechnung

Mindestgliederung der Erfolgsrechnung

Der Gesetzgeber hat darauf verzichtet, genauer auszuführen, was unter «betriebsfremd» zu verstehen ist. Da die Mindestgliederung der Erfolgsrechnung bezüglich der Reihenfolge und Inhalte zwingend ist (nur bezüglich Art der Erfolgsrechnung besteht ein Wahlrecht), verdient die Kontierung als «betriebsfremd» eine gesonderte Analyse.

Abgrenzung zur Bilanz und Geldflussrechnung

Bilanz  

Für die Offenlegung der Bilanz wird keine solche Unterteilung verlangt, obwohl auch dort Aktiven und Verbindlichkeiten für betriebsfremde Zwecke enthalten sein können. Als zulässig wäre eine (freiwillige) Unterteilung jedoch zu betrachten, sofern damit die Gliederungsvorschriften nicht verletzt werden.   

Geldflussrechnung

Für alle diejenigen Unternehmen, welche auch eine Geldflussrechnung erstellen (aktuell ist dies für «grössere Unternehmen» Pflicht), ist es zentral zu verstehen, dass die in der Erfolgsrechnung gemachte Unterteilung betrieblich/nicht betrieblich/ausserordentlich ein nur auf diesen Teil der Jahresrechnung beschränkter Vorgang ist. Es wäre in einem OR-Abschluss sehr unüblich (formell aber nicht verboten), den Geldfluss aus Geschäftstätigkeit in betriebliche und nicht betriebliche Teilbereiche aufzuteilen.  

Gewisse Unternehmen sind auch verpflichtet, zusätzlich einen Abschluss nach anerkanntem Standard zur Rechnungslegung offen zu legen. Nach Swiss GAAP FER 4 oder IAS 7 wäre eine Unterteilung in betrieblich/nicht betrieblich als nicht zulässig zu betrachten. Dass die sprachliche Bezeichnung «… aus Geschäftstätigkeit» (englisch operating activities) etwas ganz anderes suggeriert, ist hier irrelevant.   

Auslegung und Fazit  

In Anlehnung an das Handbuch der Wirtschaftsprüfung (HWP) der Schweizer Treuhandkammer sowie Swiss GAAP FER 3 Ziff. 18 können deshalb, in einer möglichen Auslegung des Obligationenrechts, diejenigen Geschäftsvorfälle als betriebsfremd bezeichnet werden, welche sich klar von der «gewöhnlichen Geschäftstätigkeit des Unternehmens» abgrenzen lassen. Dafür darf jedoch nicht das Kriterium «selten auftretend» verwendet werden: Nicht betriebliche Aufwendungen und Erträge treten häufig regelmässig auf (wären es seltene Ereignisse, so wäre eine Kontierung als «ausserordentlich» zu diskutieren).  

Aus praktischer Sicht dürfte diese Abgrenzung der «gewöhnlichen» von der «aussergewöhnlichen» Geschäftstätigkeit häufig zu eigentlich unerwünschten (grösseren) Bilanzierungsspielräumen führen. Die Abgrenzung ist zudem ein Fremdkörper aus Sicht globaler Rechnungslegungsstandards: Weder IFRS noch die EU-Rechnungslegungsrichtlinie (RL 2013/34/EU) weisen eine diesbezügliche Differenzierung auf. Zu empfehlen ist deshalb, eine Qualifikation von Erträgen und Aufwendungen als «betriebsfremd» sehr zurückhaltend anzuwenden, da sich letztendlich sämtliche Erträge und Aufwendungen mit geschäftsstrategischen Entscheidungen begründen lassen müssen.  

Beispiele für Ereignisse, welche zwar durchaus nicht jährlich sein müssen, aber trotzdem betriebstypisch sind (und deshalb nicht als betriebsfremde Ergebnisse verbucht werden dürfen), sind:

  • Anpassung resp. Änderung der Parameter zur Quantifizierung der Rückstellungen für Garantieleistungen
  • Alle vier Jahre durchgeführter Kundenevent    

Der von veb.ch entwickelte Kontenrahmen KMU sieht für betriebsfremde Aufwendung und Erträge keine weitergehende Unterteilung vor;  wichtig wäre deshalb eine Erläuterung/Offenlegung der massgeblichen Vorgänge im Anhang zur Jahresrechnung. Schon erwähnt wurde, dass auch betriebsfremde Aufwendungen und Erträge getrennt ausgewiesen werden müssen («Bruttoprinzip»); der Ausweis eines betriebsfremden Ergebnisses in der Erfolgsrechnung, mit blosser Offenlegung der betriebsfremden Aufwendungen und Erträge im Anhang, ist nicht im Sinne des revidierten Gesetzes.  

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