Steuern Kanton: Steuerfolgen beim Verkauf von Immobilien
Thomas Würsten
Thomas Würsten, Rechtsanwalt, dipl. Steuerexperte, ist als Steuerberater bei der Probst Partner AG in Winterthur/Zürich tätig und unterstützt national und international tätige Unternehmen, Unternehmer und Privatpersonen in sämtlichen steuerlichen Angelegenheiten. Aufgrund seiner mehrjährigen Tätigkeit bei einer führenden Wirtschaftskanzlei in Zürich verfügt er über weitreichende praktische Erfahrungen und fundierte Fachkenntnisse insbesondere im Bereich des Unternehmenssteuerrechts, bei Nachfolgeregelungen für Unternehmen und Private sowie im Bereich von Immobilientransaktionen.
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Steuern Kanton: Das monistische System
Im monistischen System ergeben sich im Rahmen der Veräusserung einer Immobiliengesellschaft durch eine juristische Person bezüglich der Grundstückgewinnsteuer grundsätzlich die gleichen Steuerfolgen wie bei einem Verkauf durch eine Privatperson (vgl. Abschnitt 5 oben). Die Wertzuwachsquote, d. h. die Differenz zwischen dem grundsteuerlich massgebenden Erlös und den Anlagekosten, wird mit der Grundstückgewinnsteuer erfasst.
Für den Fall zukünftiger Weiterveräusserungen der entsprechenden Liegenschaft, entweder im Rahmen einer zivilrechtlichen oder aber einer wirtschaftlichen Handänderung, gilt der im Rahmen der vormaligen wirtschaftlichen Handänderung realisierte (grundsteuerlich massgebende) Erlös als neuer Anlagewert. Entsprechend empfiehlt sich aus Sicht der Erwerberin der Beteiligung, den grundsteuerlich massgebenden Erlös bzw. den zukünftig massgebenden Anlagewert vollständig zu dokumentieren.
Der Kapitalgewinn aus dem Verkauf der Anteile an der Immobiliengesellschaft wird bei der Verkäuferin mit der ordentlichen Gewinnsteuer erfasst. Auf Stufe Bund profitiert der erzielte Kapitalgewinn vom Beteiligungsabzug, sofern die entsprechenden Voraussetzungen erfüllt sind. Auf Stufe Kanton/Gemeinde ist der Grundstückgewinn, welcher bereits mit der Grundstückgewinnsteuer erfasst wird, vom steuerbaren (für die Gewinnsteuer massgebenden) Gewinn in Abzug zu bringen, damit das gleiche Substrat nicht doppelt besteuert wird. Grundsätzlich ist davon auszugehen, dass die auf Stufe der Immobiliengesellschaft vorgenommenen Abschreibungen und Wertberichtigungen durch die wirtschaftliche Hand änderung nicht berührt werden und entsprechend der Kapitalgewinn, der nach Abzug des mit der Grundstückgewinnsteuer besteuerten Wertzuwachsgewinns verbleibt, grundsätzlich für den Beteiligungsabzug qualifiziert.1
Steuern Kanton: Das dualistische System
Im dualistischen System erfolgt die Besteuerung der Wertzuwachsgewinne im Geschäftsvermögen grundsätzlich mit der ordentlichen Gewinnsteuer. Mit Blick auf die von einer juristischen Person erzielten Gewinne aus der Veräusserung einer Immobiliengesellschaft bestehen allerdings kantonal unterschiedliche Regelungen, und es gilt stets zu prüfen, ob eine Besteuerung im Rahmen der ordentlichen Gewinnsteuer oder der Grundstückgewinnsteuer erfolgt. Im interkantonalen Verhältnis stellt sich zusätzlich die Frage, ob der Liegenschaftskanton überhaupt über eine genügende gesetzliche Grundlage für die Besteuerung des im Rahmen einer wirtschaftlichen Handänderung erzielten Wertzuwachsgewinns verfügt.2
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Bei steuerlicher Ansässigkeit der Verkäuferin im Liegenschaftskanton werden die im Rahmen einer wirtschaftlichen Handänderung erzielten Wertzuwachsgewinne regelmässig mit der ordentlichen Gewinnsteuer erfasst. Die Verkäuferin kann dabei grundsätzlich vom Beteiligungsabzug profitieren, sofern es sich um die Veräusserung einer Beteiligung von mindestens 10% handelt und diese während mindestens einem Jahr gehalten wurde. Damit erfolgt faktisch auf Stufe der Verkäuferin eine Freistellung des erzielten Wertzuwachsgewinns.
Verschiedene Kantone haben in ihren Steuergesetzen allerdings eine Regelung vorgesehen, wonach in Fällen der wirtschaftlichen Handänderung der Beteiligungsabzug explizit ausgeschlossen ist. Als Beispiele seien hier die Kantone Graubünden,3 Schaffhausen4 oder Thurgau5 erwähnt. Eine ähnliche Regelung kennt der Kanton Waadt, der den erzielten Wertzuwachsgewinn der Grundstückgewinnsteuer unterwirft, sofern dieser bei der Gewinnsteuer im Rahmen des Beteiligungsabzugs indirekt freigestellt wird.6
Bei steuerlicher Ansässigkeit der Verkäuferin ausserhalb des Liegenschaftskantons stellt sich primär die Frage, ob für die steuerliche Erfassung der Wertzuwachsgewinne im Liegenschaftskanton überhaupt eine genügende gesetzliche Grundlage besteht. Eine steuerliche Anknüpfung im Liegenschaftskanton setzt nämlich, sofern die Verkäuferin nicht im Liegenschaftskanton selbst unbeschränkt steuerpflichtig ist, die wirtschaftliche Zugehörigkeit bzw. eine beschränkte Steuerpflicht voraus.
Diesbezüglich bestehen in der Praxis nach wie vor unterschiedliche Auffassungen. Die eine Auffassung geht dahin, dass sich das Besteuerungsrecht des Liegenschaftskantons auf Art. 21 Abs. 1 Bst. c StHG bzw. auf die dieser Bestimmung nachgebildeten kantonalen Regelungen stützt. In diesem Fall wären auch die Liegenschaftskantone mit dualistischem System berechtigt, die im Rahmen einer wirtschaftlichen Handänderung erzielten Wertzuwachsgewinne mit der ordentlichen Gewinnsteuer zu erfassen. Die andere Auffassung (die tendenziell wohl auch vom Bundesgericht vertreten wird) geht dagegen davon aus, dass sich die beschränkte Steuerpflicht im Liegenschaftskanton aus Art. 12 Abs. 2 Bst. a StHG ergibt. In Liegenschaftskantonen mit dualistischem System wäre damit, vorbehältlich explizit anderslautender kantonaler Bestimmungen, grundsätzlich keine beschränkte Steuerpflicht gegeben.7
Abhilfe haben diesbezüglich die beiden dualistischen Kantone Aargau und Luzern geschaffen, indem in diesen Kantonen Wertzuwachsgewinne nur dann von der Grundstückgewinnsteuer freigestellt werden, soweit diese mit der ordentlichen Gewinnsteuer erfasst werden. Da Gewinne aus der Veräusserung von Beteiligungen durch ausserkantonale Gesellschaften mangels steuerlichem Anknüpfungspunkt nicht mit der kantonalen Gewinnsteuer erfasst werden können, erfolgt die Erfassung der Steuer in den Kantonen somit ersatzweise mittels Erhebung der Grundstückgewinnsteuer.8
Fussnoten
1 Vgl. Schüpfer/Betschart (2005), S. 401.
2 Schüpfer/Betschart (2005), S. 401 ff.
3 Art. 88a Abs. 4 StG-GR.
4 Art. 77 Abs. 2 Bst. c StG-SH.
5 § 86a StG-TG.
6 Art. 61 Abs. 2 StG-VD.
7 Vgl. dazu Kommentar Interkantonales Steuerrecht, S. 480 f.; BGer, 7.10.2016, 2C_666/2015, E. 4.
8 Vgl. § 95 Abs. 2 StG-AG und § 1 Abs. 1 GGStG-LU.
